"Главная книга", 2009, N 16
КАК ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ООО И ПЕРЕДАЧЕ УЧАСТНИКУ - ФИЗЛИЦУ
ИМУЩЕСТВА ИСЧИСЛИТЬ НДФЛ
Если в связи с ликвидацией ООО учредителю - физическому лицу по акту приемки-передачи передается имущество, у бухгалтеров появляются вопросы:
- если да, то кому (ликвидируемой организации или самому физическому лицу), в какой момент и по какой ставке следует исчислять НДФЛ;
- что делать, если объект недвижимости передается в одном году, а право собственности на него регистрируется в следующем.
Вот на эти вопросы мы и ответим. Сразу оговоримся, что имущество передается участнику по балансовой (остаточной) стоимости. Иначе передать его общество не может. Законодательство не обязывает общество проводить переоценку имущества до его рыночной стоимости при ликвидации ООО.
Объект налогообложения: будет или нет?
Если ликвидируемое ООО полностью расплатилось по своим долгам (с работниками, с бюджетом, с поставщиками и т.д.) и у него осталось какое-либо имущество (например, деньги, основные средства, сырье и материалы), то общество должно распределить его между участниками <1>. При этом Законом установлен четкий порядок такого распределения <2>:
- в первую очередь участникам выплачивается распределенная, но не выплаченная часть прибыли;
- во вторую очередь распределяется имущество пропорционально долям участников в уставном капитале.
На этом основании специалисты финансового ведомства делают вывод, что доход в виде имущества, полученного участником от ликвидируемого ООО, подлежит налогообложению НДФЛ на общих основаниях <3>. Соответственно, в налоговую базу по НДФЛ включается вся стоимость передаваемого имущества без ее уменьшения на сумму первоначального взноса. Кроме того, Минфин указывает, что применить имущественный вычет в сумме первоначального взноса тоже нельзя <4>.
Конечно, применить такой вычет в рассматриваемой ситуации невозможно, так как речь не идет о продаже доли. Однако это не повод облагать НДФЛ всю стоимость полученного участником имущества. Ведь источником формирования активов общества является либо уставный капитал, либо прибыль. Поэтому можно говорить, что, получая при ликвидации ООО имущество, стоимость которого превышает взнос в уставный капитал, участник фактически получает часть прибыли ООО. Что касается части стоимости имущества, равной внесенному физическим лицом в уставный капитал взносу, то она не может признаваться доходом участника, поскольку отсутствует экономическая выгода <5>.
Итак, подведем итоги. Объектом налогообложения НДФЛ должна быть разница между стоимостью передаваемого имущества и взносом участника.
--------------------------------
<1> Пункт 7 ст. 63 ГК РФ.
<2> Пункт 1 ст. 58 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".
<3> Пункт 2 Письма Минфина России от 11.09.2006 N 03-05-01-05/193.
<4> Абзац 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ; Письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-05-01-04/291.
<5> Статья 41 НК РФ.
Ставка налога: 9% или 13%?
Естественно, возникает вопрос: какую ставку налога следует применять к такому доходу - 9% или 13%.
Для того чтобы определиться со ставкой, необходимо понять, к какому виду дохода относится имущество, передаваемое участнику при ликвидации общества.
Начнем с того, что доход, полученный участником организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально его доле в уставном капитале, признается дивидендами <6>. А выплаты участнику организации при ее ликвидации, в том числе и в натуральной форме, не превышающие по стоимости его взноса в уставный капитал, дивидендами не признаются <7>. Из этого можно сделать вывод, что выплаты в части превышения суммы вклада в уставный капитал для целей налогообложения следует рассматривать именно как дивиденды <8>. И если вы расцените полученный участником доход как дивиденды, то с суммы в части превышения его вклада в уставный капитал налог должен исчисляться по ставке 9% <9>.
Но следует учитывать, что налоговые органы, скорее всего, с таким подходом не согласятся <10>. Подтвердили нам это и в ФНС России.
Из авторитетных источников
Котов Кирилл Владимирович, советник отдела налогообложения физических лиц Управления налогообложения ФНС России
"Если участнику - физическому лицу передается имущество ликвидированного ООО, объектом налогообложения НДФЛ является вся стоимость переданного имущества (по его балансовой стоимости). Можно рассматривать это как своеобразную меру против однодневок, призванную предотвратить необоснованное открытие/закрытие фирм. Такие доходы считаются доходами, полученными в натуральной форме, и облагаются по ставке 13%".
Поэтому если вы не хотите проблем с проверяющими, то налог нужно исчислить со всей стоимости переданного имущества по ставке 13% <11>. Решать вам.
--------------------------------
<6> Пункт 1 ст. 43 НК РФ.
<7> Подпункт 1 п. 2 ст. 43 НК РФ.
<8> Подпункт 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 НК РФ.
<9> Пункт 4 ст. 224 НК РФ.
<10> Письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-05-01-04/227.
<11> Пункт 1 ст. 224 НК РФ.
Плательщик налога: общество или физическое лицо?
Получение физическим лицом имущества относится к доходам в натуральной форме <12>. Если общество при этом не выплачивает участнику деньги, удержать НДФЛ оно не может (не из чего). Тогда общество обязано в течение 1 месяца с даты, когда стала явной невозможность удержать налог, письменно сообщить об этом в свой налоговый орган, указав сумму задолженности физического лица <13>.
Такой датой может быть:
(или) дата передачи имущества по акту (если передача прав не требует госрегистрации);
(или) дата государственной регистрации права собственности на передаваемое имущество (если оно регистрируется), при условии, что регистрация состоялась ранее передачи.
Предупреди участника
По итогам года, в котором участник получил имущество, он должен не позднее 30 апреля следующего года подать декларацию <14> и заплатить налог:
(или) при получении налогового уведомления из ИФНС - равными долями в два платежа не позднее 30 календарных дней с даты вручения уведомления и не позднее 30 календарных дней после первого срока уплаты <15>;
(или) при неполучении уведомления - не позднее 15 июля следующего года <16>.
Если же общество выплачивает участнику какие-либо деньги (вместо или сверх стоимости передаваемого имущества), то оно должно удержать налог из них в общем порядке <17>.
--------------------------------
<12> Пункт 1 ст. 211 НК РФ.
<13> Пункт 5 ст. 226 НК РФ.
<14> Подпункт 4 п. 1, п. 3 ст. 228 НК РФ.
<15> Пункт 5 ст. 228 НК РФ.
<16> Пункт 4 ст. 228 НК РФ.
<17> Пункт 4 ст. 226 НК РФ.
Дата получения дохода при передаче недвижимости:
день передачи или дата госрегистрации права собственности?
Датой получения дохода в натуральной форме является день передачи дохода <18>.
Если общество передает недвижимость, то днем передачи дохода физическому лицу будет день регистрации права собственности физического лица на нее, а не день подписания акта приемки-передачи. Ведь право собственности на недвижимое имущество возникает только с момента его регистрации <19>. Поэтому дата, указанная в свидетельстве о праве собственности физического лица на недвижимое имущество, и будет датой получения дохода <20>.
Таким образом, если объект недвижимости передается ликвидируемым обществом в одном году, а право собственности на него у участника регистрируется в следующем, на дату передачи имущества по акту приемки-передачи доход у физического лица не возникает. Он появится лишь в следующем году. Хотя налоговые органы могут и не согласиться с этим. Поэтому безопаснее, если акт приемки-передачи будет датирован позднее даты регистрации права.
В В В
Если вы можете удержать НДФЛ, то рассчитайте его по ставке 9%. Выдайте участнику справку 2-НДФЛ с суммой его дохода и суммой исчисленного и удержанного налога. Даже если налоговые органы не согласятся с рассчитанной суммой, взыскать с участника дополнительную сумму налога (до ставки 13%) они смогут только в суде. А вот поддержит ли налоговиков суд - неизвестно.
--------------------------------
<18> Подпункт 2 п. 1 ст. 223 НК РФ.
<19> Пункт 2 ст. 8, п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ.
<20> Пункт 1 ст. 14 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
С.В.Никитина
Налоговый консультант
Подписано в печать
14.08.2009
