Как рассчитаться с учредителем при выходе его из ООО
С.В. Разгулин
заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Учредитель (участник) может выйти из ООО, если такая возможность предусмотрена уставом организации. При этом ему должна быть выплачена стоимость части имущества организации, соответствующая его доле в уставном капитале. Это предусмотрено статьей 94 Гражданского кодекса РФ и пунктом 1 статьи 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Выход учредителей (участников) общества, в результате которого в обществе не остается ни одного участника, а также выход единственного учредителя (участника) из общества запрещен (п. 2 ст. 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Для акционеров порядок выхода из состава учредителей (акционеров) законодательством не предусмотрен. Учредители (акционеры) акционерного общества могут прекратить участие в нем, только продав или уступив свои акции другим учредителям (акционерам), самому обществу или третьему лицу. Это следует из пункта 1 статьи 2 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ.
Ситуация: чем отличается продажа доли учредителя (участника) организации от выхода его из состава учредителей (участников) ООО
Есть два существенных отличия.
Во-первых, при выходе учредителя (участника) из состава общества организация не купит его долю, а выплатит за нее компенсацию, равную действительной стоимости доли. Сама доля автоматически перейдет в собственность организации.
Во-вторых, при выходе учредителя (участника) из общества к организации перейдет вся его доля в полном объеме. Продать же учредитель (участник) может не только всю долю, но и ее часть.
Это следует из пункта 1 статьи 21, пунктов 2 и 6.1 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Для выхода из ООО учредитель (участник) должен подать в организацию письменное заявление (постановление Президиума ВАС РФ от 18 января 2005 г. № 11809/04).
Со дня подачи этого документа доля участника перейдет к организации (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Днем подачи заявления признается одна из следующих дат:
– день его передачи в совет директоров (наблюдательный совет), руководителю общества или сотруднику организации, в обязанности которого входит передача заявления компетентному лицу;
– день отправки заявления по почте.
Об этом сказано в подпункте «б» пункта 16 постановления Пленумов Верховного суда РФ и ВАС РФ от 9 декабря 1999 г. № 90/14.
Пример оформления заявления о выходе участника из ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками. Один участник – А.С. Глебова – решила выйти из состава учредителей, о чем написала в заявлении.
15 июля 2010 года Глебова отправила заявление в адрес «Гермеса» по почте. Дату отправки подтверждает оттиск календарного штемпеля на конверте.
Организация обязана выплатить учредителю (участнику) действительную стоимость его доли (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Действительную стоимость доли учредителя (участника), выбывающего из состава ООО, рассчитайте по формуле:
Такой порядок расчета установлен пунктом 2 статьи 14 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Порядок оценки чистых активов в акционерных обществах утвержден приказом от 29 января 2003 г. Минфина России № 10н и ФКЦБ № 03-6/пз. Этим же порядком могут воспользоваться и ООО (письма Минфина России от 7 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/791, от 29 октября 2007 г. № 03-03-06/1/737).
Ситуация: какие данные необходимо использовать для расчета действительной стоимости доли учредителя (участника)
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальных разъяснений контролирующих ведомств по данному поводу нет.
Действительная стоимость доли учредителя (участника) соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной его номинальной доле. По общему правилу при выкупе доли (например, при выходе участника из общества) данный показатель определяется на основании данных бухгалтерского баланса за последний отчетный период, перед тем как учредитель (участник) обратился к обществу с таким требованием (заявлением). Это следует из положений пункта 2 статьи 12, пунктов 2 и 6.1 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Таким образом, из буквального толкования данных норм следует, что единственным документом, на основании которого организация должна рассчитать действительную стоимость доли учредителя (участника), является бухгалтерский баланс. Следовательно, другие способы для определения стоимости активов общества, в том числе на основании рыночной стоимости имущества, применяться не могут.
Однако судебная практика отдает приоритет другой точке зрения.
Законодательство содержит требование об определении действительной стоимости доли учредителя (участника) на основе бухгалтерского баланса, а не в соответствии с ним. Поэтому данный показатель должен устанавливаться с учетом рыночной стоимости имущества общества. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлениях от 7 июня 2005 г. № 15787/04, от 6 сентября 2005 г. № 5261/05.
Принятые после этого постановления арбитражных судов в подавляющем большинстве основаны на указанной позиции (см., например, определения ВАС РФ от 5 марта 2010 г. № ВАС-1880/10, от 22 ноября 2007 г. № 14448/07, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24 июня 2010 г. № А75-5643/2009, Уральского округа от 12 мая 2010 г. № Ф09-3177/10-С4, от 18 марта 2010 г. № Ф09-1603/10-С4, Дальневосточного округа от 23 марта 2010 г. № 1365/2010, Поволжского округа от 12 февраля 2010 г. № А72-4275/2008, от 12 февраля 2010 г. № А72-4272/2008, Центрального округа от 5 февраля 2010 г. № Ф10-6286/09, от 30 марта 2009 г. № Ф10-714/09(2), Северо-Западного округа от 23 декабря 2009 г. № А26-3413/2008, Северо-Кавказского округа от 11 декабря 2009 г. № А32-16337/2007, Волго-Вятского округа от 28 мая 2008 г. № А28-278/2008-9/9).
В сложившейся ситуации организации придется самостоятельно решить вопрос об оценке действительной стоимости доли учредителя (участника), выкупаемой у него. Однако с учетом сложившейся арбитражной практики общество не нарушит требования законодательства, но избежит судебных споров, если оценит действительную стоимость выкупаемой доли учредителя (участника) на основе рыночной стоимости объектов недвижимости, отраженных в бухгалтерском балансе.
Пример расчета действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость по данным бухгалтерского баланса. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 1 080 000 руб.
Действительная стоимость доли Громовой, которая подлежит выплате, равна:
25 000 руб. : 100 000 руб. × 1 080 000 руб. = 270 000 руб.
Пример расчета действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации не соответствует их рыночной стоимости
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. В связи с этим организация провела экспертную оценку рыночной стоимости недвижимого имущества, числящегося на ее балансе.
Заявление о выходе Громова направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость по данным бухгалтерского баланса и экспертной оценки. По балансу за первое полугодие 2010 года с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества стоимость чистых активов организации составляет 5 100 000 руб.
Действительная стоимость доли Громовой, которая подлежит выплате, равна:
25 000 руб. : 100 000 руб. × 5 100 000 руб. = 1 275 000 руб.
Действительную стоимость доли, полученную по результатам расчета, сравните с разницей между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала общества. Именно за счет разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала и оплачивается приобретение доли выбывающего участника. Если указанной разницы не хватает, то для выплаты действительной стоимости доли участника организации придется уменьшить свой уставный капитал (но не менее его минимального размера). Такие правила установлены в пункте 8 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Пример выплаты действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости. Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала больше действительной стоимости доли выбывающего учредителя
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 1 080 000 руб. Действительная стоимость доли Громовой равна 270 000 руб. (25 000 руб. : 100 000 руб. × 1 080 000 руб.).
Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала «Гермеса» составляет 980 000 руб. (1 080 000 руб. – 100 000 руб.). Эта разница больше действительной стоимости доли Громовой (270 000 руб.). Поэтому организация просто выплачивает учредителю 270 000 руб. Уставный капитал «Гермеса» уменьшать не нужно.
Пример выплаты действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости. Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала меньше действительной стоимости доли выбывающего учредителя
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 200 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 50 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 50 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 100 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 220 000 руб. Действительная стоимость доли Громовой равна 55 000 руб. (50 000 руб. : 200 000 руб. × 220 000 руб.).
Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала «Гермеса» составляет 20 000 руб. (220 000 руб. – 200 000 руб.). Эта разница меньше действительной стоимости доли Громовой (55 000 руб.). Следовательно после выплаты Громовой причитающейся суммы обществу необходимо уменьшить уставный капитал на 35 000 руб. (55 000 руб. – 20 000 руб.).
Ситуация: нужно ли выплатить действительную стоимость доли учредителю (участнику), выходящему из ООО, если величина чистых активов организации отрицательна
Нет, не нужно.
В случае выхода учредителя (участника) из общества организация обязана выплатить ему действительную стоимость его доли. Приобретение доли оплачивается обществом за счет разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала.
Это следует из пунктов 6.1 и 8 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Действительная стоимость доли учредителя (участника) общества соответствует части стоимости чистых активов общества пропорционально размеру его доли (абз. 2 п. 2 ст. 14 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Следовательно, если стоимость чистых активов общества составляет отрицательную величину, то оснований для выплаты действительной стоимости долей не имеется.
Аналогичный вывод сделан в постановлении Президиума ВАС РФ от 14 ноября 2006 г. № 10022/06, определениях ВАС от 23 октября 2008 г. № 13845/08, от 20 июня 2008 г. № 7098/08, постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 30 июля 2008 г. № А56-42654/2005, от 5 августа 2005 г. № А05-25073/04-17, Восточно-Сибирского округа от 12 февраля 2008 г. № А78-3174/04-Ф02-59/08, Волго-Вятского округа от 15 июня 2005 г. № А29-9796/2004-2э, Северо-Кавказского округа от 28 сентября 2004 г. № Ф08-4323/2004, Уральского округа от 27 декабря 2004 г. № Ф09-4278/04ГК.
Рассчитаться с учредителем (участником) можно как деньгами, так и имуществом (с его согласия). Сделать это нужно в течение трех месяцев со дня подачи участником заявления о выходе из общества, если иной срок не предусмотрен в уставе (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
При получении заявления о выходе учредителя (участника) из состава общества в бухучете сделайте проводку:
Дебет 81 Кредит 75
– отражен переход доли участника к организации.
Такой вывод следует из Инструкции к плану счетов.
Ситуация: какая стоимость доли учредителя (участника) в уставном капитале ООО – номинальная или действительная – списывается в учете при подаче им заявления о выходе из общества
По дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» отразите сумму фактических затрат – сумму, которую нужно выплатить учредителю (участнику) (Инструкция к плану счетов). ООО должно выплатить учредителю (участнику) действительную стоимость доли (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Поэтому в дебет счета 81 «Собственные акции (доли)» отнесите действительную стоимость доли.
Пример отражения в бухучете расчетов с участником при его выходе из ООО.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 Субсчет
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
Если учредителем (участником) организации является гражданин, с дохода, начисленного ему при выходе из общества, нужно удержать НДФЛ по соответствующей ставке (ст. 209, п. 1, 3 ст. 224, п. 1 ст. 226 НК РФ). Это связано с тем, что выход учредителя из общества не является реализацией доли (имущественного права). Соответственно, платить налог с дохода от этой операции учредитель самостоятельно не обязан (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).
Суммы, выплачиваемые учредителю (участнику) при его выходе из общества, нельзя учесть ни как оплату труда, ни как вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги) по гражданско-правовому договору. Поэтому эти выплаты не облагаются:
– взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
– взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184).
Ситуация: как рассчитать НДФЛ с дохода, начисленного учредителю (участнику) при выходе из ООО (стоимости его доли в уставном капитале организации)
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Позиция контролирующих ведомств по данному вопросу также неоднозначна.
Минфин России считает, что НДФЛ нужно удержать со всей суммы выплачиваемой действительной стоимости доли. Объясняется это так.
При выплате действительной стоимости доли учредитель (участник) получает доход, с которого организация должна удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Право на уменьшение налогооблагаемого дохода предусмотрено законодательством только в случае продажи доли в уставном капитале общества (подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). При выходе учредителя (участника) из организации продажи доли не происходит. Поэтому НДФЛ следует удержать с полной суммы действительной стоимости доли. Кроме того, у организации возникает обязанность подать в налоговую инспекцию сведения по форме № 2-НДФЛ в отношении полученного учредителем (участником) дохода (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 24 мая 2010 г. № 03-04-05/2-287, от 29 декабря 2009 г. № 03-04-05-01/1032, от 9 октября 2006 г. № 03-05-01-04/290, от 28 октября 2005 г. № 03-05-01-04/348.
Вместе с тем, в письмах УФНС России по г. Москве от 4 мая 2007 г. № 28-10/043011, от 30 сентября 2005 г. № 28-10/69814 высказана иная точка зрения. НДФЛ облагается лишь стоимость доли, которая превышает первоначальный взнос, внесенный в уставный капитал. В то время как стоимость доли в пределах первоначального взноса, внесенного в уставный капитал, нельзя признать налогооблагаемым доходом учредителя (участника), поскольку никакой экономической выгоды ее получение не приносит (п. 1 ст. 210, ст. 41 НК РФ). Таким образом, в базу для расчета НДФЛ нужно включить только действительную стоимость доли, превышающую величину первоначального взноса.
В сложившейся ситуации решение по вопросу определения налоговой базы по НДФЛ организация должна принять самостоятельно. Однако в связи с выходом более поздних разъяснений Минфина России могут возникнуть споры с проверяющими (если организация при расчете НДФЛ будет руководствоваться позицией налоговой службы). Арбитражной практики по рассматриваемому вопросу пока не сложилось.
В бухучете при удержании НДФЛ сделайте проводку:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– удержан НДФЛ с доходов учредителя (участника).
Пример отражения в бухучете НДФЛ с выплат, начисленных учредителю при выходе из состава ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. 15 июля 2010 года она направила в организацию свое заявление. Действительная стоимость доли Глебовой составляет 52 500 руб., 20 августа 2010 года кассир «Гермеса» выплатил Громовой причитающуюся ей сумму. Громова является резидентом России.
При расчете НДФЛ бухгалтер руководствовался позицией Минфина России. В учете организации сделаны следующие записи.
15 июля 2010 года:
Дебет 81 Кредит 75
– 52 500 руб. – отражен переход доли Громовой к организации.
20 августа 2010 года:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 6825 руб. (52 500 руб. × 13%) – удержан НДФЛ с действительной стоимости доли Громовой;
Дебет 75 Кредит 50
– 45 675 руб. (52 500 руб. – 6825 руб.) – выплачена участнику действительная стоимость его доли в уставном капитале.
Если учредителем (участником) общества является организация, то порядок налогообложения зависит от того, какая организация выходит из общества: российская или иностранная.
Если учредителем (участником) является российская организация, то организации, выплачивающей стоимость доли, налог на прибыль удерживать не нужно. Обязанности налогового агента у организации не возникает. Подробнее об этом см. Кто должен выполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль.
Если учредителем (участником) является иностранная организация, не имеющая в России постоянного представительства, удержите налог на прибыль с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли учредителя (участника). Это следует из положений подпункта 2 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса РФ. С доходов, полученных иностранной организацией в пределах ее первоначального вклада, налог удерживать не нужно (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ,).
Налог на прибыль удержите по ставке 20 процентов, если более низкая ставка не установлена международным договором (абз. 4 п. 1 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ).
Налог на прибыль рассчитайте по формуле:
Такой вывод следует из подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
Указанный порядок налогообложения стоимости доли при выходе из ООО учредителя – иностранной организации, подтверждает Минфин России в письме от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/519.
Удержание налога на прибыль отразите проводкой:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– удержан налог на прибыль со стоимости доли, выплачиваемой иностранной организации.
Налог на прибыль не нужно удерживать в следующих случаях:
– если налоговый агент уведомлен иностранной организацией, получающей доход, что она осуществляет деятельность на территории России через постоянное представительство. При этом у налогового агента должна быть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговой инспекции, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
– если международным договором об избежании двойного налогообложения установлено, что по таким доходам налог не удерживается.
Для того чтобы применять пониженную налоговую ставку или не удерживать налог, необходимо выполнение двух условий:
– между Россией и иностранным государством, на территории которого зарегистрирована иностранная организация – получатель дивидендов, имеется международный договор, устанавливающий такие условия;
– иностранная организация представила документы, подтверждающие ее постоянное место нахождения на территории данного государства.
Такой порядок предусмотрен статьей 312 Налогового кодекса РФ.
Налог нужно удержать и перечислить в бюджет на дату выплаты дохода иностранной организации (п. 1 ст. 310 НК РФ).
Пример удержания налога на прибыль с выплат иностранной организации-учредителю при выходе ее из ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» состоит из долей российской организации ЗАО «Альфа» и иностранной организации «Сильвер». Размер уставного капитала составляет 1 000 000 руб., в том числе:
– доля «Альфы» – 600 000 руб.;
– доля «Сильвера» – 400 000 руб.
«Сильвер» решил выйти из состава учредителей. 15 июля 2010 года «Гермесу» было направлено заявление о выходе из состава учредителей. Действительная стоимость доли «Сильвера» составляет 750 000 руб.
20 августа 2010 года стоимость доли была перечислена «Сильверу».
В учете «Альфы» сделаны следующие проводки.
15 июля 2010 года:
Дебет 81 Кредит 75
– 750 000 руб. – отражен переход доли «Сильвера» к организации.
20 августа 2010 года:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 70 000 руб. ((750 000 руб. – 400 000 руб.) × 20%) – удержан налог на прибыль с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли;
Дебет 75 Кредит 51
– 680 000 руб. (750 000 руб. – 70 000 руб.) – выплачена участнику действительная стоимость его доли в уставном капитале.
Если с учредителем (участником), выходящим из состава общества, организация рассчитается имуществом, то с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли нужно начислить НДС (письма Минфина России от 24 апреля 2001 г. № 04-04-07/67 и УМНС России по г. Москве от 10 февраля 2004 г. № 24-11/08018). Такая обязанность распространяется только на те общества, которые являются плательщиками этого налога. Общества, которые применяют специальные налоговые режимы, НДС не платят (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
В бухучете начисление НДС отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли, оплачиваемой имуществом.
Пример расчета НДС со стоимости имущества, переданного в оплату доли участника при его выходе из ООО. Организация применяет общую систему налогообложения
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 10 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 2500 руб.;
– доля А.С. Глебовой – 2500 руб.;
– доля В.К. Волкова – 5000 руб.
Волков решил выйти из состава учредителей. Действительная стоимость его доли составляет 7000 руб. В оплату доли организация выдает Волкову сотовый телефон стоимостью 7000 руб. (такая цена соответствует рыночному уровню и согласована между Волковым и другими участниками).
При передаче телефона Волкову бухгалтер «Гермеса» рассчитал НДС:
(7000 руб. – 5000 руб.) × 18% = 360 руб.
В учете организации сделана запись:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 360 руб. – начислен НДС в бюджет.
Ситуация: нужно ли начислить НДС с положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли учредителя (участника) при выходе его из ООО. Организация компенсирует долю имуществом, ранее внесенным в качестве вклада в уставный капитал. Положительную разницу между действительной и номинальной стоимостью доли организация выплачивает денежными средствами
Нет, не нужно.
Объект налогообложения НДС возникает у организации только при выплате положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли имуществом (подп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 24 апреля 2001 г. № 04-04-07/67 и УМНС России по г. Москве от 10 февраля 2004 г. № 24-11/08018). При выплате положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли в денежной форме объекта налогообложения НДС не возникает (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Как правило, выход учредителя (участника) из ООО не влияет на налогообложение доходов самой организации.
Выплаты учредителям (участникам) не являются расходами, связанными с предпринимательской деятельностью. Доли, перешедшие к организации, нельзя учесть при определении результатов голосования на общем собрании участников, а также при распределении прибыли (дивидендов) (п. 1 ст. 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Таким образом, не выполняется одно из основных условий для признания расходов в налоговом учете – связь с деятельностью, направленной на получение доходов. Поэтому суммы, начисленные учредителям (участникам) при выходе из общества, не могут уменьшить налоговую базу ни по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ), ни по единому налогу при упрощенке с разницы между доходами и расходами (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Организации, уплачивающие единый налог при упрощенке с доходов, вообще не учитывают никакие расходы (ст. 346.14 НК РФ), а объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому при расчете налоговой базы выплаты вышедшим из ООО учредителям также учесть нельзя.
Если при выходе из ООО участник безвозмездно уступил обществу свою долю в уставном капитале, стоимость полученного имущественного права признается внереализационным доходом. Такой доход увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль и по единому налогу при упрощенке (п. 8 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 1 июля 2010 г. № ШС-37-3/5674.
Ситуация: в каких случаях при компенсации выходящему из ООО учредителю (участнику) действительной стоимости его доли в уставном капитале у организации возникает налогооблагаемый доход. Организация применяет общую систему налогообложения (упрощенку)
В некоторых случаях после расчетов с выходящим из ООО учредителем (участником) у организации, применяющей общую систему налогообложения или упрощенку, возникает налогооблагаемый доход (ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Это возможно, если организация рассчитывается с выбывшим учредителем (участником) имуществом и если:
– стоимость передаваемого имущества, подтвержденная заключением независимого оценщика, меньше, чем действительная стоимость доли выбывающего учредителя (участника) (письмо Минфина России от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/355);
– действительная стоимость доли выбывшего учредителя (участника) меньше, чем ее номинальная стоимость (письмо Минфина России от 25 января 2007 г. № 03-11-04/2/17);
– стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета меньше действительной стоимости доли (письмо Минфина России от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/2/127);
– действительная стоимость доли выбывшего учредителя (участника) больше, чем ее номинальная стоимость и учредитель (участник) при выходе отказался от выплаты ему действительной стоимости доли в пользу организации (письмо Минфина России от 17 августа 2010 г. № 03-03-06/1/553).
«Главбух» советует
Есть аргументы, позволяющие организации не отражать доход, если стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета меньше действительной стоимости доли. Они заключаются в следующем.
В статье 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ нет никакого указания на то, что стоимость передаваемого имущества должна соответствовать данным налогового учета.
Не следует это и из положений налогового законодательства. Внереализационные доходы, полученные в неденежной форме, нужно оценивать по правилам статьи 40 Налогового кодекса РФ, то есть в том же порядке, в каком определяют рыночную цену товаров (работ, услуг). Для организаций, применяющих общую систему налогообложения, это правило предусмотрено в пункте 5 статьи 274 Налогового кодекса РФ. Для организаций, применяющих упрощенку, – следует из пункта 4 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ.
Возможность определять сумму внереализационных доходов на основании отчета независимого оценщика контролирующие ведомства не отрицают (письмо Минфина России от 11 декабря 2006 г. № 03-11-04/2/260). Следовательно, учитывать налогооблагаемой доход в рассматриваемом случае нужно, только если действительная стоимость доли учредителя (участника) будет больше, чем стоимость передаваемого ему имущества, определенная независимым оценщиком (письмо Минфина России от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/355).
Вместе с тем, такой подход может привести к разногласиям с проверяющими. Арбитражная практика по этой проблеме пока не сложилась.
Следует отметить, что в связи с выходом учредителя (участника) из общества, организации нужно внести изменения в ЕГРЮЛ (подп. «д» п. 1 ст. 5 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ). Документы, необходимые для внесения изменений в реестр, перечислены в пункте 6 статьи 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, статье 17 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ и письме ФНС России от 25 июня 2009 г. № МН-22-6/511.
Если учредитель (участник) вышел из ООО до приведения устава общества в соответствие с новой редакцией Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, то необходимо поступить следующим образом. Одновременно с регистрацией перехода доли нужно зарегистрировать изменения в уставе. Об этом сказано в письме ФНС России от 25 июня 2009 г. № МН-22-6/511.
В течение года со дня подачи заявления о выходе организация должна найти новых собственников доли учредителя (участника), вышедшего из общества. Ее можно распределить между другими учредителями (участниками), продать кому-то одному из них, реализовать третьим лицам и т. д. Об этом сказано в статье 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Пример отражения в бухучете распределения доли выбывшего участника между оставшимися участниками.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 субсчет «Участник Волков»
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
По решению общего собрания участников доля выбывшего участника распределяется между оставшимися участниками пропорционально их долям в уставном капитале. Поскольку доли Львова и Громовой одинаковы, доля выбывшего участника распределяется между ними поровну.
В бухучете перераспределение доли в уставном капитале бухгалтер отразил следующими проводками:
Дебет 75 субсчет «Участник Громова» Кредит 81
– 110 000 руб. (220 000 руб. : 2) – отражен переход доли к Громовой по решению о перераспределении доли выбывшего участника;
Дебет 75 «Участник Львов» Кредит 81
– 110 000 руб. (220 000 руб. : 2) – отражен переход доли к Львову по решению о перераспределении доли выбывшего участника;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Участник Громова»
– 25 000 руб. (50 000 руб. : 2) – отражено изменение состава участников;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Участник Львов»
– 25 000 руб. (50 000 руб. : 2) – отражено изменение состава участников.
Поскольку оставшиеся участники не производят оплату распределяемых в их пользу долей, то сумма, отраженная по дебету счета 75, списывается за счет соответствующих источников:
Дебет 84 (83, 82) Кредит 75 субсчет «Участник Громова»
– 110 000 руб. – списана действительная стоимость доли в части, перешедшей к Громовой по перераспределению;
Дебет 84 (83, 82) Кредит 75 субсчет «Участник Львов»
– 110 000 руб. – списана действительная стоимость доли в части, перешедшей к Львову по перераспределению.
Пример отражения в бухучете продажи обществом доли выбывшего участника третьему лицу.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 субсчет
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
По решению общего собрания участников доля выбывшего участника будет продана третьему лицу по ее действительной стоимости (220 000 руб.)
В бухучете продажу доли в уставном капитале бухгалтер отразил следующими проводками:
Дебет 75 субсчет «Новый участник» Кредит 91-1
– 220 000 руб. – реализована доля выбывшего участника новому участнику;
Дебет 91-2 Кредит 81
– 220 000 руб. – списана фактическая (действительная) стоимость продаваемой доли;
Дебет 50 (51) Кредит 75
– 220 000 руб. – оплачена доля новым участником;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Новый участник»
– 50 000 руб. – отражено изменение состава участников.
Новый состав участников организации должен быть отражен в списке участников общества. В этом документе помимо сведений о каждом участнике должны содержаться сведения о размере его доли, ее оплате, сведения о размере долей, принадлежащих самому обществу, датах их перехода к обществу и т. д. (п. 1 ст. 31.1 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
[MOD="Vasilevs"]Здесь вы можете найти актуальную информацию по теме: продажа доли учредителя ООО и налогообложение сделки физлиц. А тут о том, как отразить в проводках продажу доли в уставном капитале другой организации.[/MOD]
***
Обратите внимание!
Получить ответы на вопросы регистрации и внесения изменений ЮЛ и ИП можно и в телеграм-чате Регфорума.
Переходите по ссылке https://t.me/reg_regforum
С.В. Разгулин
заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Учредитель (участник) может выйти из ООО, если такая возможность предусмотрена уставом организации. При этом ему должна быть выплачена стоимость части имущества организации, соответствующая его доле в уставном капитале. Это предусмотрено статьей 94 Гражданского кодекса РФ и пунктом 1 статьи 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Выход учредителей (участников) общества, в результате которого в обществе не остается ни одного участника, а также выход единственного учредителя (участника) из общества запрещен (п. 2 ст. 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Для акционеров порядок выхода из состава учредителей (акционеров) законодательством не предусмотрен. Учредители (акционеры) акционерного общества могут прекратить участие в нем, только продав или уступив свои акции другим учредителям (акционерам), самому обществу или третьему лицу. Это следует из пункта 1 статьи 2 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ.
Ситуация: чем отличается продажа доли учредителя (участника) организации от выхода его из состава учредителей (участников) ООО
Есть два существенных отличия.
Во-первых, при выходе учредителя (участника) из состава общества организация не купит его долю, а выплатит за нее компенсацию, равную действительной стоимости доли. Сама доля автоматически перейдет в собственность организации.
Во-вторых, при выходе учредителя (участника) из общества к организации перейдет вся его доля в полном объеме. Продать же учредитель (участник) может не только всю долю, но и ее часть.
Это следует из пункта 1 статьи 21, пунктов 2 и 6.1 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Для выхода из ООО учредитель (участник) должен подать в организацию письменное заявление (постановление Президиума ВАС РФ от 18 января 2005 г. № 11809/04).
Со дня подачи этого документа доля участника перейдет к организации (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Днем подачи заявления признается одна из следующих дат:
– день его передачи в совет директоров (наблюдательный совет), руководителю общества или сотруднику организации, в обязанности которого входит передача заявления компетентному лицу;
– день отправки заявления по почте.
Об этом сказано в подпункте «б» пункта 16 постановления Пленумов Верховного суда РФ и ВАС РФ от 9 декабря 1999 г. № 90/14.
Пример оформления заявления о выходе участника из ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками. Один участник – А.С. Глебова – решила выйти из состава учредителей, о чем написала в заявлении.
15 июля 2010 года Глебова отправила заявление в адрес «Гермеса» по почте. Дату отправки подтверждает оттиск календарного штемпеля на конверте.
Организация обязана выплатить учредителю (участнику) действительную стоимость его доли (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Действительную стоимость доли учредителя (участника), выбывающего из состава ООО, рассчитайте по формуле:
Действительная стоимость доли учредителя (участника)
=
Номинальная стоимость доли
:
Уставный капитал
×
Чистые активы
=
Номинальная стоимость доли
:
Уставный капитал
×
Чистые активы
Такой порядок расчета установлен пунктом 2 статьи 14 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Порядок оценки чистых активов в акционерных обществах утвержден приказом от 29 января 2003 г. Минфина России № 10н и ФКЦБ № 03-6/пз. Этим же порядком могут воспользоваться и ООО (письма Минфина России от 7 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/791, от 29 октября 2007 г. № 03-03-06/1/737).
Ситуация: какие данные необходимо использовать для расчета действительной стоимости доли учредителя (участника)
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальных разъяснений контролирующих ведомств по данному поводу нет.
Действительная стоимость доли учредителя (участника) соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной его номинальной доле. По общему правилу при выкупе доли (например, при выходе участника из общества) данный показатель определяется на основании данных бухгалтерского баланса за последний отчетный период, перед тем как учредитель (участник) обратился к обществу с таким требованием (заявлением). Это следует из положений пункта 2 статьи 12, пунктов 2 и 6.1 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Таким образом, из буквального толкования данных норм следует, что единственным документом, на основании которого организация должна рассчитать действительную стоимость доли учредителя (участника), является бухгалтерский баланс. Следовательно, другие способы для определения стоимости активов общества, в том числе на основании рыночной стоимости имущества, применяться не могут.
Однако судебная практика отдает приоритет другой точке зрения.
Законодательство содержит требование об определении действительной стоимости доли учредителя (участника) на основе бухгалтерского баланса, а не в соответствии с ним. Поэтому данный показатель должен устанавливаться с учетом рыночной стоимости имущества общества. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлениях от 7 июня 2005 г. № 15787/04, от 6 сентября 2005 г. № 5261/05.
Принятые после этого постановления арбитражных судов в подавляющем большинстве основаны на указанной позиции (см., например, определения ВАС РФ от 5 марта 2010 г. № ВАС-1880/10, от 22 ноября 2007 г. № 14448/07, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24 июня 2010 г. № А75-5643/2009, Уральского округа от 12 мая 2010 г. № Ф09-3177/10-С4, от 18 марта 2010 г. № Ф09-1603/10-С4, Дальневосточного округа от 23 марта 2010 г. № 1365/2010, Поволжского округа от 12 февраля 2010 г. № А72-4275/2008, от 12 февраля 2010 г. № А72-4272/2008, Центрального округа от 5 февраля 2010 г. № Ф10-6286/09, от 30 марта 2009 г. № Ф10-714/09(2), Северо-Западного округа от 23 декабря 2009 г. № А26-3413/2008, Северо-Кавказского округа от 11 декабря 2009 г. № А32-16337/2007, Волго-Вятского округа от 28 мая 2008 г. № А28-278/2008-9/9).
В сложившейся ситуации организации придется самостоятельно решить вопрос об оценке действительной стоимости доли учредителя (участника), выкупаемой у него. Однако с учетом сложившейся арбитражной практики общество не нарушит требования законодательства, но избежит судебных споров, если оценит действительную стоимость выкупаемой доли учредителя (участника) на основе рыночной стоимости объектов недвижимости, отраженных в бухгалтерском балансе.
Пример расчета действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость по данным бухгалтерского баланса. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 1 080 000 руб.
Действительная стоимость доли Громовой, которая подлежит выплате, равна:
25 000 руб. : 100 000 руб. × 1 080 000 руб. = 270 000 руб.
Пример расчета действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации не соответствует их рыночной стоимости
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. В связи с этим организация провела экспертную оценку рыночной стоимости недвижимого имущества, числящегося на ее балансе.
Заявление о выходе Громова направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость по данным бухгалтерского баланса и экспертной оценки. По балансу за первое полугодие 2010 года с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества стоимость чистых активов организации составляет 5 100 000 руб.
Действительная стоимость доли Громовой, которая подлежит выплате, равна:
25 000 руб. : 100 000 руб. × 5 100 000 руб. = 1 275 000 руб.
Действительную стоимость доли, полученную по результатам расчета, сравните с разницей между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала общества. Именно за счет разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала и оплачивается приобретение доли выбывающего участника. Если указанной разницы не хватает, то для выплаты действительной стоимости доли участника организации придется уменьшить свой уставный капитал (но не менее его минимального размера). Такие правила установлены в пункте 8 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Пример выплаты действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости. Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала больше действительной стоимости доли выбывающего учредителя
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 1 080 000 руб. Действительная стоимость доли Громовой равна 270 000 руб. (25 000 руб. : 100 000 руб. × 1 080 000 руб.).
Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала «Гермеса» составляет 980 000 руб. (1 080 000 руб. – 100 000 руб.). Эта разница больше действительной стоимости доли Громовой (270 000 руб.). Поэтому организация просто выплачивает учредителю 270 000 руб. Уставный капитал «Гермеса» уменьшать не нужно.
Пример выплаты действительной стоимости доли при выходе учредителя из ООО. Балансовая стоимость чистых активов организации соответствует их рыночной стоимости. Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала меньше действительной стоимости доли выбывающего учредителя
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 200 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 50 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 50 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 100 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. Заявление о выходе она направила в «Гермес» почтой 15 июля 2010 года. Для выплаты доли бухгалтер «Гермеса» рассчитал ее действительную стоимость. По балансу за первое полугодие 2010 года стоимость чистых активов организации составляет 220 000 руб. Действительная стоимость доли Громовой равна 55 000 руб. (50 000 руб. : 200 000 руб. × 220 000 руб.).
Разница между стоимостью чистых активов и величиной уставного капитала «Гермеса» составляет 20 000 руб. (220 000 руб. – 200 000 руб.). Эта разница меньше действительной стоимости доли Громовой (55 000 руб.). Следовательно после выплаты Громовой причитающейся суммы обществу необходимо уменьшить уставный капитал на 35 000 руб. (55 000 руб. – 20 000 руб.).
Ситуация: нужно ли выплатить действительную стоимость доли учредителю (участнику), выходящему из ООО, если величина чистых активов организации отрицательна
Нет, не нужно.
В случае выхода учредителя (участника) из общества организация обязана выплатить ему действительную стоимость его доли. Приобретение доли оплачивается обществом за счет разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала.
Это следует из пунктов 6.1 и 8 статьи 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Действительная стоимость доли учредителя (участника) общества соответствует части стоимости чистых активов общества пропорционально размеру его доли (абз. 2 п. 2 ст. 14 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Следовательно, если стоимость чистых активов общества составляет отрицательную величину, то оснований для выплаты действительной стоимости долей не имеется.
Аналогичный вывод сделан в постановлении Президиума ВАС РФ от 14 ноября 2006 г. № 10022/06, определениях ВАС от 23 октября 2008 г. № 13845/08, от 20 июня 2008 г. № 7098/08, постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 30 июля 2008 г. № А56-42654/2005, от 5 августа 2005 г. № А05-25073/04-17, Восточно-Сибирского округа от 12 февраля 2008 г. № А78-3174/04-Ф02-59/08, Волго-Вятского округа от 15 июня 2005 г. № А29-9796/2004-2э, Северо-Кавказского округа от 28 сентября 2004 г. № Ф08-4323/2004, Уральского округа от 27 декабря 2004 г. № Ф09-4278/04ГК.
Рассчитаться с учредителем (участником) можно как деньгами, так и имуществом (с его согласия). Сделать это нужно в течение трех месяцев со дня подачи участником заявления о выходе из общества, если иной срок не предусмотрен в уставе (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
При получении заявления о выходе учредителя (участника) из состава общества в бухучете сделайте проводку:
Дебет 81 Кредит 75
– отражен переход доли участника к организации.
Такой вывод следует из Инструкции к плану счетов.
Ситуация: какая стоимость доли учредителя (участника) в уставном капитале ООО – номинальная или действительная – списывается в учете при подаче им заявления о выходе из общества
По дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» отразите сумму фактических затрат – сумму, которую нужно выплатить учредителю (участнику) (Инструкция к плану счетов). ООО должно выплатить учредителю (участнику) действительную стоимость доли (п. 6.1 ст. 23 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Поэтому в дебет счета 81 «Собственные акции (доли)» отнесите действительную стоимость доли.
Пример отражения в бухучете расчетов с участником при его выходе из ООО.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 Субсчет
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
Если учредителем (участником) организации является гражданин, с дохода, начисленного ему при выходе из общества, нужно удержать НДФЛ по соответствующей ставке (ст. 209, п. 1, 3 ст. 224, п. 1 ст. 226 НК РФ). Это связано с тем, что выход учредителя из общества не является реализацией доли (имущественного права). Соответственно, платить налог с дохода от этой операции учредитель самостоятельно не обязан (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).
Суммы, выплачиваемые учредителю (участнику) при его выходе из общества, нельзя учесть ни как оплату труда, ни как вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги) по гражданско-правовому договору. Поэтому эти выплаты не облагаются:
– взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
– взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184).
Ситуация: как рассчитать НДФЛ с дохода, начисленного учредителю (участнику) при выходе из ООО (стоимости его доли в уставном капитале организации)
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Позиция контролирующих ведомств по данному вопросу также неоднозначна.
Минфин России считает, что НДФЛ нужно удержать со всей суммы выплачиваемой действительной стоимости доли. Объясняется это так.
При выплате действительной стоимости доли учредитель (участник) получает доход, с которого организация должна удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Право на уменьшение налогооблагаемого дохода предусмотрено законодательством только в случае продажи доли в уставном капитале общества (подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). При выходе учредителя (участника) из организации продажи доли не происходит. Поэтому НДФЛ следует удержать с полной суммы действительной стоимости доли. Кроме того, у организации возникает обязанность подать в налоговую инспекцию сведения по форме № 2-НДФЛ в отношении полученного учредителем (участником) дохода (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 24 мая 2010 г. № 03-04-05/2-287, от 29 декабря 2009 г. № 03-04-05-01/1032, от 9 октября 2006 г. № 03-05-01-04/290, от 28 октября 2005 г. № 03-05-01-04/348.
Вместе с тем, в письмах УФНС России по г. Москве от 4 мая 2007 г. № 28-10/043011, от 30 сентября 2005 г. № 28-10/69814 высказана иная точка зрения. НДФЛ облагается лишь стоимость доли, которая превышает первоначальный взнос, внесенный в уставный капитал. В то время как стоимость доли в пределах первоначального взноса, внесенного в уставный капитал, нельзя признать налогооблагаемым доходом учредителя (участника), поскольку никакой экономической выгоды ее получение не приносит (п. 1 ст. 210, ст. 41 НК РФ). Таким образом, в базу для расчета НДФЛ нужно включить только действительную стоимость доли, превышающую величину первоначального взноса.
В сложившейся ситуации решение по вопросу определения налоговой базы по НДФЛ организация должна принять самостоятельно. Однако в связи с выходом более поздних разъяснений Минфина России могут возникнуть споры с проверяющими (если организация при расчете НДФЛ будет руководствоваться позицией налоговой службы). Арбитражной практики по рассматриваемому вопросу пока не сложилось.
В бухучете при удержании НДФЛ сделайте проводку:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– удержан НДФЛ с доходов учредителя (участника).
Пример отражения в бухучете НДФЛ с выплат, начисленных учредителю при выходе из состава ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Громова решила выйти из состава учредителей. 15 июля 2010 года она направила в организацию свое заявление. Действительная стоимость доли Глебовой составляет 52 500 руб., 20 августа 2010 года кассир «Гермеса» выплатил Громовой причитающуюся ей сумму. Громова является резидентом России.
При расчете НДФЛ бухгалтер руководствовался позицией Минфина России. В учете организации сделаны следующие записи.
15 июля 2010 года:
Дебет 81 Кредит 75
– 52 500 руб. – отражен переход доли Громовой к организации.
20 августа 2010 года:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 6825 руб. (52 500 руб. × 13%) – удержан НДФЛ с действительной стоимости доли Громовой;
Дебет 75 Кредит 50
– 45 675 руб. (52 500 руб. – 6825 руб.) – выплачена участнику действительная стоимость его доли в уставном капитале.
Если учредителем (участником) общества является организация, то порядок налогообложения зависит от того, какая организация выходит из общества: российская или иностранная.
Если учредителем (участником) является российская организация, то организации, выплачивающей стоимость доли, налог на прибыль удерживать не нужно. Обязанности налогового агента у организации не возникает. Подробнее об этом см. Кто должен выполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль.
Если учредителем (участником) является иностранная организация, не имеющая в России постоянного представительства, удержите налог на прибыль с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли учредителя (участника). Это следует из положений подпункта 2 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса РФ. С доходов, полученных иностранной организацией в пределах ее первоначального вклада, налог удерживать не нужно (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ,).
Налог на прибыль удержите по ставке 20 процентов, если более низкая ставка не установлена международным договором (абз. 4 п. 1 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ).
Налог на прибыль рассчитайте по формуле:
Налог на прибыль, удерживаемый при выплате действительной стоимости доли при выходе иностранной организации из состава учредителей (участников)
=
Действительная стоимость доли
–
Номинальная стоимость доли
×
20%
=
Действительная стоимость доли
–
Номинальная стоимость доли
×
20%
Такой вывод следует из подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
Указанный порядок налогообложения стоимости доли при выходе из ООО учредителя – иностранной организации, подтверждает Минфин России в письме от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/519.
Удержание налога на прибыль отразите проводкой:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– удержан налог на прибыль со стоимости доли, выплачиваемой иностранной организации.
Налог на прибыль не нужно удерживать в следующих случаях:
– если налоговый агент уведомлен иностранной организацией, получающей доход, что она осуществляет деятельность на территории России через постоянное представительство. При этом у налогового агента должна быть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговой инспекции, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
– если международным договором об избежании двойного налогообложения установлено, что по таким доходам налог не удерживается.
Для того чтобы применять пониженную налоговую ставку или не удерживать налог, необходимо выполнение двух условий:
– между Россией и иностранным государством, на территории которого зарегистрирована иностранная организация – получатель дивидендов, имеется международный договор, устанавливающий такие условия;
– иностранная организация представила документы, подтверждающие ее постоянное место нахождения на территории данного государства.
Такой порядок предусмотрен статьей 312 Налогового кодекса РФ.
Налог нужно удержать и перечислить в бюджет на дату выплаты дохода иностранной организации (п. 1 ст. 310 НК РФ).
Пример удержания налога на прибыль с выплат иностранной организации-учредителю при выходе ее из ООО
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» состоит из долей российской организации ЗАО «Альфа» и иностранной организации «Сильвер». Размер уставного капитала составляет 1 000 000 руб., в том числе:
– доля «Альфы» – 600 000 руб.;
– доля «Сильвера» – 400 000 руб.
«Сильвер» решил выйти из состава учредителей. 15 июля 2010 года «Гермесу» было направлено заявление о выходе из состава учредителей. Действительная стоимость доли «Сильвера» составляет 750 000 руб.
20 августа 2010 года стоимость доли была перечислена «Сильверу».
В учете «Альфы» сделаны следующие проводки.
15 июля 2010 года:
Дебет 81 Кредит 75
– 750 000 руб. – отражен переход доли «Сильвера» к организации.
20 августа 2010 года:
Дебет 75 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 70 000 руб. ((750 000 руб. – 400 000 руб.) × 20%) – удержан налог на прибыль с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли;
Дебет 75 Кредит 51
– 680 000 руб. (750 000 руб. – 70 000 руб.) – выплачена участнику действительная стоимость его доли в уставном капитале.
Если с учредителем (участником), выходящим из состава общества, организация рассчитается имуществом, то с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли нужно начислить НДС (письма Минфина России от 24 апреля 2001 г. № 04-04-07/67 и УМНС России по г. Москве от 10 февраля 2004 г. № 24-11/08018). Такая обязанность распространяется только на те общества, которые являются плательщиками этого налога. Общества, которые применяют специальные налоговые режимы, НДС не платят (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
В бухучете начисление НДС отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли, оплачиваемой имуществом.
Пример расчета НДС со стоимости имущества, переданного в оплату доли участника при его выходе из ООО. Организация применяет общую систему налогообложения
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 10 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 2500 руб.;
– доля А.С. Глебовой – 2500 руб.;
– доля В.К. Волкова – 5000 руб.
Волков решил выйти из состава учредителей. Действительная стоимость его доли составляет 7000 руб. В оплату доли организация выдает Волкову сотовый телефон стоимостью 7000 руб. (такая цена соответствует рыночному уровню и согласована между Волковым и другими участниками).
При передаче телефона Волкову бухгалтер «Гермеса» рассчитал НДС:
(7000 руб. – 5000 руб.) × 18% = 360 руб.
В учете организации сделана запись:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 360 руб. – начислен НДС в бюджет.
Ситуация: нужно ли начислить НДС с положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли учредителя (участника) при выходе его из ООО. Организация компенсирует долю имуществом, ранее внесенным в качестве вклада в уставный капитал. Положительную разницу между действительной и номинальной стоимостью доли организация выплачивает денежными средствами
Нет, не нужно.
Объект налогообложения НДС возникает у организации только при выплате положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли имуществом (подп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 24 апреля 2001 г. № 04-04-07/67 и УМНС России по г. Москве от 10 февраля 2004 г. № 24-11/08018). При выплате положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли в денежной форме объекта налогообложения НДС не возникает (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Как правило, выход учредителя (участника) из ООО не влияет на налогообложение доходов самой организации.
Выплаты учредителям (участникам) не являются расходами, связанными с предпринимательской деятельностью. Доли, перешедшие к организации, нельзя учесть при определении результатов голосования на общем собрании участников, а также при распределении прибыли (дивидендов) (п. 1 ст. 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). Таким образом, не выполняется одно из основных условий для признания расходов в налоговом учете – связь с деятельностью, направленной на получение доходов. Поэтому суммы, начисленные учредителям (участникам) при выходе из общества, не могут уменьшить налоговую базу ни по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ), ни по единому налогу при упрощенке с разницы между доходами и расходами (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Организации, уплачивающие единый налог при упрощенке с доходов, вообще не учитывают никакие расходы (ст. 346.14 НК РФ), а объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому при расчете налоговой базы выплаты вышедшим из ООО учредителям также учесть нельзя.
Если при выходе из ООО участник безвозмездно уступил обществу свою долю в уставном капитале, стоимость полученного имущественного права признается внереализационным доходом. Такой доход увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль и по единому налогу при упрощенке (п. 8 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 1 июля 2010 г. № ШС-37-3/5674.
Ситуация: в каких случаях при компенсации выходящему из ООО учредителю (участнику) действительной стоимости его доли в уставном капитале у организации возникает налогооблагаемый доход. Организация применяет общую систему налогообложения (упрощенку)
В некоторых случаях после расчетов с выходящим из ООО учредителем (участником) у организации, применяющей общую систему налогообложения или упрощенку, возникает налогооблагаемый доход (ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Это возможно, если организация рассчитывается с выбывшим учредителем (участником) имуществом и если:
– стоимость передаваемого имущества, подтвержденная заключением независимого оценщика, меньше, чем действительная стоимость доли выбывающего учредителя (участника) (письмо Минфина России от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/355);
– действительная стоимость доли выбывшего учредителя (участника) меньше, чем ее номинальная стоимость (письмо Минфина России от 25 января 2007 г. № 03-11-04/2/17);
– стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета меньше действительной стоимости доли (письмо Минфина России от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/2/127);
– действительная стоимость доли выбывшего учредителя (участника) больше, чем ее номинальная стоимость и учредитель (участник) при выходе отказался от выплаты ему действительной стоимости доли в пользу организации (письмо Минфина России от 17 августа 2010 г. № 03-03-06/1/553).
«Главбух» советует
Есть аргументы, позволяющие организации не отражать доход, если стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета меньше действительной стоимости доли. Они заключаются в следующем.
В статье 26 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ нет никакого указания на то, что стоимость передаваемого имущества должна соответствовать данным налогового учета.
Не следует это и из положений налогового законодательства. Внереализационные доходы, полученные в неденежной форме, нужно оценивать по правилам статьи 40 Налогового кодекса РФ, то есть в том же порядке, в каком определяют рыночную цену товаров (работ, услуг). Для организаций, применяющих общую систему налогообложения, это правило предусмотрено в пункте 5 статьи 274 Налогового кодекса РФ. Для организаций, применяющих упрощенку, – следует из пункта 4 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ.
Возможность определять сумму внереализационных доходов на основании отчета независимого оценщика контролирующие ведомства не отрицают (письмо Минфина России от 11 декабря 2006 г. № 03-11-04/2/260). Следовательно, учитывать налогооблагаемой доход в рассматриваемом случае нужно, только если действительная стоимость доли учредителя (участника) будет больше, чем стоимость передаваемого ему имущества, определенная независимым оценщиком (письмо Минфина России от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/355).
Вместе с тем, такой подход может привести к разногласиям с проверяющими. Арбитражная практика по этой проблеме пока не сложилась.
Следует отметить, что в связи с выходом учредителя (участника) из общества, организации нужно внести изменения в ЕГРЮЛ (подп. «д» п. 1 ст. 5 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ). Документы, необходимые для внесения изменений в реестр, перечислены в пункте 6 статьи 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, статье 17 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ и письме ФНС России от 25 июня 2009 г. № МН-22-6/511.
Если учредитель (участник) вышел из ООО до приведения устава общества в соответствие с новой редакцией Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, то необходимо поступить следующим образом. Одновременно с регистрацией перехода доли нужно зарегистрировать изменения в уставе. Об этом сказано в письме ФНС России от 25 июня 2009 г. № МН-22-6/511.
В течение года со дня подачи заявления о выходе организация должна найти новых собственников доли учредителя (участника), вышедшего из общества. Ее можно распределить между другими учредителями (участниками), продать кому-то одному из них, реализовать третьим лицам и т. д. Об этом сказано в статье 24 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.
Пример отражения в бухучете распределения доли выбывшего участника между оставшимися участниками.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 субсчет «Участник Волков»
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
По решению общего собрания участников доля выбывшего участника распределяется между оставшимися участниками пропорционально их долям в уставном капитале. Поскольку доли Львова и Громовой одинаковы, доля выбывшего участника распределяется между ними поровну.
В бухучете перераспределение доли в уставном капитале бухгалтер отразил следующими проводками:
Дебет 75 субсчет «Участник Громова» Кредит 81
– 110 000 руб. (220 000 руб. : 2) – отражен переход доли к Громовой по решению о перераспределении доли выбывшего участника;
Дебет 75 «Участник Львов» Кредит 81
– 110 000 руб. (220 000 руб. : 2) – отражен переход доли к Львову по решению о перераспределении доли выбывшего участника;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Участник Громова»
– 25 000 руб. (50 000 руб. : 2) – отражено изменение состава участников;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Участник Львов»
– 25 000 руб. (50 000 руб. : 2) – отражено изменение состава участников.
Поскольку оставшиеся участники не производят оплату распределяемых в их пользу долей, то сумма, отраженная по дебету счета 75, списывается за счет соответствующих источников:
Дебет 84 (83, 82) Кредит 75 субсчет «Участник Громова»
– 110 000 руб. – списана действительная стоимость доли в части, перешедшей к Громовой по перераспределению;
Дебет 84 (83, 82) Кредит 75 субсчет «Участник Львов»
– 110 000 руб. – списана действительная стоимость доли в части, перешедшей к Львову по перераспределению.
Пример отражения в бухучете продажи обществом доли выбывшего участника третьему лицу.
Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между тремя участниками:
– доля А.В. Львова – 25 000 руб.;
– доля Е.Э. Громовой – 25 000 руб.;
– доля В.К. Волкова – 50 000 руб.
Волков решил выйти из состава участников. 15 июля 2010 года он направил в организацию заявление о выходе. Действительная стоимость доли Волкова составляет 220 000 руб.
В учете организации сделана проводка:
Дебет 81 Кредит 75 субсчет
– 220 000 руб. – отражен переход доли Волкова к организации.
По решению общего собрания участников доля выбывшего участника будет продана третьему лицу по ее действительной стоимости (220 000 руб.)
В бухучете продажу доли в уставном капитале бухгалтер отразил следующими проводками:
Дебет 75 субсчет «Новый участник» Кредит 91-1
– 220 000 руб. – реализована доля выбывшего участника новому участнику;
Дебет 91-2 Кредит 81
– 220 000 руб. – списана фактическая (действительная) стоимость продаваемой доли;
Дебет 50 (51) Кредит 75
– 220 000 руб. – оплачена доля новым участником;
Дебет 80 субсчет «Участник Волков» Кредит 80 субсчет «Новый участник»
– 50 000 руб. – отражено изменение состава участников.
Новый состав участников организации должен быть отражен в списке участников общества. В этом документе помимо сведений о каждом участнике должны содержаться сведения о размере его доли, ее оплате, сведения о размере долей, принадлежащих самому обществу, датах их перехода к обществу и т. д. (п. 1 ст. 31.1 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
[MOD="Vasilevs"]Здесь вы можете найти актуальную информацию по теме: продажа доли учредителя ООО и налогообложение сделки физлиц. А тут о том, как отразить в проводках продажу доли в уставном капитале другой организации.[/MOD]
***
Обратите внимание!
Получить ответы на вопросы регистрации и внесения изменений ЮЛ и ИП можно и в телеграм-чате Регфорума.
Переходите по ссылке https://t.me/reg_regforum
Последнее редактирование модератором:
