Запрос документов и информации в рамках налогового предпроверочного анализа

Положением п.2 ст. 93.1  НК РФ указано на то, что налоговый орган истребует документы (информацию) относительно конкретной сделки, участником которой выступает налогоплательщик. Адресатом такого требования может выступать не только налогоплательщик, но и его контрагент или иные лица, располагающие документами (информацией) об этой сделке.

Однако судебная практика наделяет налоговые органы многочисленными правами, которые в НК РФ, по сути, не закреплены:

• в требовании не обязательно указывать, какое конкретно мероприятие налогового контроля проводят. Так решил ВС в определениях от 24.05.2021 № 306-ЭС21-6771 и от 27.07.2021 № 304-ЭС21-11982;

• не имеет значения количество требований. Компании не вправе оценивать ни степень, ни обоснованность действий инспекции. Обязательное условие — запрос должен дать возможность идентифицировать сделку. (определение ВС от 11.03.2021 № 309-ЭС21-1270;

• не установлено обязанности указания реквизитов или иных индивидуализирующих признаков документов (информации) в требовании налогового органа об их представлении (постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29 января 2019 г. по делу № А55-3967/2018)

• НК РФ не содержит запрета на истребование документов (информации) сразу по нескольким сделкам (определение Верховного Суда РФ от 14 апреля 2017 г. № 310-КГ17-3551 по делу № А09-6454/2016);

• допускается не сообщать причины, по которым налоговый орган посчитал необходимым направить требование. (постановление Арбитражного суда Московского округа от 24 августа 2021 г. по делу № А40-194238/2020)

• Даже обосновывать необходимость запроса, по мнению некоторых судов, не обязательно (см. постановление АС Московского округа от 24.08.2021 № А40-194238/2020);

• компании не вправе оценивать перечень и объем истребуемых документов. Это могут быть путевые листы, акты сверок, карточки бухучета по счетам, оборотные ведомости. Допустимо требовать документы за период до заключения сделки. (определение ВС от 12.01.2021 № 306-ЭС20-21310);

• инспекторы вправе запрашивать документы не по конкретной сделке. Например, запросить документы по всем сделкам с контрагентом за три налоговых периода. Налоговики вправе истребовать документы за любой срок. НК не ограничивает инспекции по количеству, частоте или периоду истребования документов (ст. 93.1 НК РФ). Правило из пункта 4 статьи 89 НК, которое ограничивает выездную проверку трехлетним сроком, на статью 93.1 НК не распространяется. (постановление АС Северо-Западного округа от 22.07.2020 № А56-56669/2019).

• Суды указывают, что буквальное толкование п.2 ст. 93.1 НК РФ не допускает только случаи истребования информации от налогоплательщиков и иных лиц во внеслужебных целях, в связи с чем прямо не обязывает инспекцию указывать в требовании конкретные обстоятельства и мероприятия, в связи с которыми ею запрашиваются поименованные в нем сведения. (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 октября 2021 г. по делу № А51-18706/2020)

На фоне сложившейся судебной практики, позволяющей налоговому органу не раскрывать мероприятия, в рамках которых истребуются документы, не ограничиваться указанием конкретной сделки, произвольно определять состав истребуемых документов и т.д. интересными представляются отдельные судебные акты, в которых судьи делают попытку встать на защиту налогоплательщика при нарушении его прав.

1. Арбитражный суд Центрального округа, в постановлении от 15.12.2021г. по делу № А08–10169/2020, установил, что налоговым органом у Общества запрошены документы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности общества с ИП за 2019 год, а не в отношении конкретной сделки (конкретных сделок).

При этом суд не принял ссылку инспекции на то, что истребование документов у общества обусловлено проведением предпроверочного анализа финансово- хозяйственной деятельности ООО «Рекаст» на основании критериев рисков совершения налогового правонарушения, установленных приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок», т.к. закон не предоставляют налоговым органам право истребовать у налогоплательщиков и их контрагентов документы и информацию в рамках предпроверочного анализа финансово-хозяйственной деятельности, в отсутствие оснований, установленных пунктами 1,2 статьи 93.1 НК РФ.

Таким образом, действия инспекции по истребованию у общества всей относящейся к 2019 году документации, касающейся его взаимоотношений с ИП свидетельствуют не об объективной заинтересованности налогового органа в получении информации по конкретной сделке (нескольким сделкам), а об анализе взаимоотношений сторон за указанный период.

2. Еще одним интересным прецедентом является дело по заявлению ООО «Артек». к МРИ ФНС №51 по г. Москве (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30 апреля 2019 г. № Ф05-5289/2019 по делу № А40-211149/2018).

Обществу вне рамок налоговой проверки в соответствии с пунктом 2 ст. 93.1 НК РФ было направлено требование о представлении документов по сделке с контрагентом.

При этом суд специально заострил внимание на том факте, что форма требования о представлении документов (информации) утверждены Приказом ФНС России и в нем указываются, в том числе:

• конкретные основания истребования документов (информации);

• наименование мероприятия налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость в представлении документов (информации);

• лицо, у которого истребуются документы (информация);

• истребуемые документы (наименование, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся);

• истребуемая информация (в случае истребования информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку);

• лицо, деятельности которого касаются истребуемые документы (информация).

Дословно приведу здесь важную цитату из Постановления № Ф05-5289/2019: «Содержание требования о предоставлении документов (информации) должно быть конкретным, исключающим возможность неоднозначного толкования. Налоговый орган в силу абзаца 2 пункта 3 ст. 93.1 НК РФ и Приказа ФНС России ….обязан указать в требовании мероприятие налогового контроля, в ходе которого возникла "обоснованная необходимость" в получении документов (информации) относительно конкретной сделки, равно как доказать наличие такой необходимости, поскольку полномочия налоговых органов не абсолютны, а должны иметь правовые основания. В целях соблюдения баланса между правом налогового органа выставить требование и обязанностью общества его исполнить, содержание требования должно однозначно свидетельствовать о том, что обязанность общества представить документы (информацию) возложена на него законно и у налогового органа действительно имелась необходимость в их получении».

Из данного постановления следует несколько очень важных выводов:

1. истребование документов (информации) за несколько налоговых периодов в рамках мероприятий предпроверочного анализа не соответствует положениям НК РФ;

2.полномочия налогового органа об истребовании документов (информации) вне рамок налоговой проверки не абсолютны;

3. требование, направленное вне рамок проверки, должно содержать сведения о том, по какой конкретно сделке и в рамках проведения каких именно мероприятий налогового контроля истребуются документы (информация).

Удивительно, но даже сама ФНС РФ порой разделяет такой подход и дает в руки налогоплательщику определенные инструменты для защиты своих прав от произвола собственных чиновников.

Важным подспорьем для бизнеса в нелегком деле отстаивания своих прав может стать Письмо ФНС России от 23.12.2021г.№ СД-4-2/18103@ «Об усилении контроля за истребованием документов (информации)».

В нем ФНС России призывает территориальные органы к недопущению нарушений не только норм НК РФ, но и приказов ФНС России, содержащих требования к проводимым процессуальным действиям и формам документов.

По мнению Службы, исполнение обязанностей, не основанных на положениях Налогового кодекса РФ при привлечении к ответственности, нарушают права налогоплательщиков, если:

• в требованиях о представлении документов (информации) не указаны мероприятие налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость в представлении документов (информации), сведения, позволяющие идентифицировать истребуемые документы (информацию) и (или) сделку, контрагент, по взаимоотношениям с которым истребуются документы (информация) относительно конкретной сделки;

• направление требований о представлении документов (информации), которые не относятся к предмету налоговой проверки или не подлежат истребованию в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации в том числе истребование документов в рамках пункта 2 статьи 93.1 Кодекса, не связанных с конкретной сделкой, указанной в требовании о представлении документов (информации);

• направление требований о представлении документов (информации), содержащих ссылки на проводимую налоговую проверку, за пределами срока ее проведения.

Яркой иллюстрацией первого и второго пунктов из вышеуказанного письма ФНС является следующая ситуация: налогоплательщик получает требование вне рамок проверки, но перечень документов в нем касается самой фирмы. Таким образом, чиновники хотят получить сведения для предпроверочного анализа, т.е. происходит искусственная подмена мероприятия, предусмотренного пунктом 2 ст. 93.1 НК РФ на мероприятие, регламентированное ст. 93 НК РФ.

Запрос внутренних документов плательщика под видом проверки его контрагентов незаконен (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 23.01.2020 №А19-12651/2019). Предпроверочный анализ не может подменять камеральную или выездную проверку (постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.09.2019 № Ф05-5289/2019).

Поэтому при нежелании по какой–либо причине представлять запрошенные документы (или их часть) компании лучше составить мотивированный отказ. Молчание и бездействие, как правило, не лучшая стратегия. Идеальная налоговая проверка — та, которая завершилась еще до ее назначения.