«Налоговая оговорка» – новый виток в развитии темы о проявлении должной осмотрительности

Привет всем участникам Регфорума!

За последний год благодаря активным просветительским действиям работников налоговой службы, с одной стороны, и налоговых юристов, аудиторов и консультантов, с другой стороны, вопрос о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагента перешел из разряда пугающих в статус «ничего не поделаешь, закон есть закон, его нужно соблюдать, убытки терпеть никому не хочется».

Не может не радовать, что сейчас среди собственников бизнеса тема, связанная с обновленными правилами налоговой оптимизации, как минимум находится на слуху. БОльшая половина субъектов предпринимательской деятельности знает и про Постановление Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 («Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»), и о новых веяниях, принесенных введенной в НК РФ статьей 54.1.

Интересно, что после начала действия вышеназванной статьи НК РФ, необходимость проявления должной осмотрительности в силу закона отпала. Положения Налогового кодекса делают акцент, в первую очередь, на фактических обстоятельствах дела. Во главу угла становится именно реальность выполнения сделки контрагентами.

Таким образом, основной задачей добросовестного налогоплательщика становится выявление ресурсных возможностей контрагента и выяснение, какое юридическое лицо контрагент предоставляет для сделки – реальное, чистое, уплачивающее налоги или серо-черную компанию, созданную совсем для других целей. Теперь проявление должной осмотрительности нужно не налоговому органу, а предпринимателю. Чтобы понять, с кем он имеет дело.

За последний год сформировался целый ряд способов, используемых компаниями для подстраховки от «халатных» контрагентов. Вот наиболее популярные из них:

1. Сделать скриншот переписки с работниками контрагента => подтвердить, что условия сделки действительно обсуждались, и общение велось с реальными людьми.
2. Выгрузить пакет документов, относящихся к проверяемой компании (часть собрать самостоятельно, часть запросить в виде сканированных документов или копий на бумажном носителе) => подтвердить, что юридическое лицо действительно существует на бумаге, собрать максимум документальных доказательств.
3. Поехать на переговоры с представителем контрагента и заключить по итогам протокол переговоров представителей компаний.
4. Включить в договор так называемую «налоговую оговорку» в форме заверения об обстоятельствах или предусмотреть возмещение потерь, возникших в случае наступления определенных в договоре обстоятельств.

Основная цель, которую преследуют собственники «белого» бизнеса – застраховать себя от доначисления налогов, а также взыскания пени и штрафов, т.е. от всех убытков, которые компания может понести по результатам ВНП в связи с исполнением того или иного договора. Именно поэтому последний способ проявления должной осмотрительности, а именно включение в договор дополнительной ответственности сторон, представляется наиболее интересным с точки зрения реализации.

Практика показывает, что наиболее простой способ обезопасить себя от контрагента, халатно относящегося к исчислению и уплате налогов – материальное стимулирование. Чем больше договоров с подобной налоговой оговоркой заключит сторона, тем вероятнее, что ее налоговая политика изменится в лучшую сторону. Стоит только подсчитать экономическую сторону вопроса (еще раз повторюсь, терпеть убытки и терять деньги никому не хочется).

Теперь немного подробнее о практической стороне вопроса.

Возмещение потерь, возникших в случае наступления определенных в договоре обстоятельств (ст. 406.1 ГК РФ)

Данная статья применяется исключительно к сторонам, осуществляющим предпринимательскую деятельность (мы помним, что она осуществляется на свой страх и риск, ст. 2 ГК РФ) и позволяет им самостоятельно предусмотреть обязанность одной стороны возместить имущественные потери другой стороны и даже определить размер возмещения таких потерь и порядок их определения.

Что интересно – по общему правилу суду запрещается уменьшать размер возмещения потерь, и это еще один фактор, способный заставить сторону задуматься о несении налогового бремени. Дополнительный плюс для добросовестной стороны – потери возмещаются даже если договор впоследствии будет признан незаключенным или недействительным.

Пример: как прописать обязанность возмещения потерь в договоре или в соглашении

В соответствии со ст. 406.1 Гражданского кодекса РФ Стороны пришли к следующему соглашению:

1. Поставщик обязуется возместить Покупателю имущественные потери, понесенные вследствие недобросовестных действий Поставщика.
2. В имущественные потери входят, в том числе, сумма доначисленного Покупателю налога на прибыль и/или налога на добавленную стоимость в соответствии с вступившим в силу решением налогового органа с учетом вступившего в законную силу решения суда, а также сумма начисленных пеней и штрафов на сумму доначисленных налогов.
3. Возмещение имущественных потерь осуществляется в случае документально подтвержденных недобросовестных действий Поставщика, в том числе:

• получение Поставщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с исполнением настоящего Договора;
• осуществление Поставщиком неправомерного учета расходов на приобретение товаров, работ или услуг по настоящему Договору;
• неправомерное применение Поставщиком налоговых вычетов в отношении сумм налога на добавленную стоимость;
• нарушение Поставщиком налоговых обязанностей по отражению в качестве дохода сумм, полученных от Покупателя по Договору;
• нарушение Поставщиком налоговых обязанностей по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость;
• привлечение Поставщиком для исполнения обязательств по настоящему Договору контрагентов, соответствующих признакам недобросовестности или имеющих запись о недостоверности сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ;
• несвоевременное и (или) неправильное оформление счетов-фактур, товарных накладных и (или) товарно-транспортных накладных и (или) иных товарно-сопроводительных документов;
• иное недобросовестное поведение, установленное решением налогового органа, в том числе подтвержденное решением суда.

1. Стороны пришли к соглашению, что все требования, предъявляемые Покупателем к Поставщику в связи с доначислением налогов и иных обязательных платежей, должны быть предъявлены в письменном виде, а также подтверждены документально. Покупатель обязуется предоставить Поставщику копии решений налогового органа и всех приложений к нему, а также копии решения суда по делу, в рамках которого Первая Сторона предприняла усилия по оспариванию решения налогового органа. При этом возмещение Имущественных потерь производится Второй Стороной только в случае наличия прямой причинно-следственной связи между действиями (бездействиями) Второй Стороны и доначислением налогов и иных обязательных платежей  Первой Стороне.
2. Стороны пришли к соглашению, что Покупатель обязуется самостоятельно оспаривать любое доначисление налогов и иных обязательных платежей, при необходимости запрашивая документы у Поставщика. Поставщик, в свою очередь, обязуется отвечать на требования Покупателя и (или) налогового органа о представлении необходимых документов в течение 5 (пяти) рабочих дней с даты поступления такого требования.  
3. Потери, предусмотренные настоящим разделом, возмещаются независимо от дальнейшего признания договора незаключенным или недействительным.
4. Потери, предусмотренные настоящим разделом, возмещаются Покупателю в течение 30 (тридцати) дней со дня предоставления документального подтверждения несения Покупателем имущественных потерь.

Заверения об обстоятельствах (ст. 431.2 ГК РФ)

Суть статьи очень проста и заключается в том, что каждая сторона при заключении договора должна иметь право на достоверную информацию об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения. Иными словами, стороны не должны вводить друг друга в заблуждение предоставлением недостоверных сведений и терпеть убытки из-за недобросовестного поведения второй стороны.

Механизм тоже крайне легок: стороны прописывают обстоятельства, имеющие значение для заключения / исполнения / прекращения договора и ответственность стороны, предоставившей ложные сведения. Ответственность заключается либо в возмещении убытков, либо в уплате неустойки.

Мы знаем, что убытки доказывает сторона, которая их понесла, и с этой точки зрения уплата неустойки кажется более привлекательной мерой. Но следует помнить, что в налоговых спорах достаточно сложно заранее предугадать масштаб катастрофы, особенно если обороты по договору исчисляются не десятками тысяч, а более крупными суммами. Поэтому согласованная сторонами сумма неустойки может просто оказаться крайне маленькой по сравнению с теми убытками, которые реально понесет пострадавшая сторона. Снова – экономический момент, снова нужно считать.

Как и в случае с возмещением потерь, ответственность наступает даже в случае признания договора незаключенным или недействительным.

Пример: как прописать заверение об обстоятельствах в договоре или в соглашении

1. В соответствии со ст. 431.2 Гражданского кодекса РФ Стороны согласились с нижеследующим.
2. Поставщик состоит на налоговом учете с присвоением ОГРН ___, ИНН ___ и КПП___, в подтверждение чего гарантирует представить Покупателю следующие документы в виде сканированных копий, направленных на адрес электронной почты: ___ не позднее 5 рабочих дней с момента заключения настоящего соглашения:

• свидетельство о государственной регистрации юридического лица;
• свидетельство о постановке юридического лица на налоговый учет;
• устав в действующей редакции;
• приказ о назначении исполнительного органа (директора, генерального директора);
• решение (протокол) о назначении исполнительного органа (директора, генерального директора);
• копия карточки с образцами подписи руководителя, главного бухгалтера и оттиска печати;
• документы, подтверждающие право доверенного лица на подписание документов (доверенности) в случае подписание документов по доверенности;
• справка о применении системы налогообложения написанной самим контрагентом;
• подтверждение местонахождения. Договор аренды на юридический адрес (допустимы 1 и последний лист) или свидетельство о собственности;
• справка об отсутствии задолженности в бюджет (допустим вариант полученный по ТКС заверенный подписью и печатью контрагента);
• бухгалтерский баланс;
• налоговая декларация по НДС с приложением квитанции о получении ФНС данной декларации;
• выписка по банковскому счету (справка в произвольной форме об открытых расчетных счетах);
• сведения о среднесписочной численности работников;
• лицензии (при осуществлении лицензируемых видов деятельности).

1. Поставщик подтверждает, что он своевременно и в полном объеме выполняет все установленные действующим налоговым законодательством РФ обязанности налогоплательщика, а также не является должником по платежам, подлежащим уплате в бюджет РФ. Кроме того, Поставщик подтверждает, что в отношении него не инициирована процедура банкротства, а также то, что он не находится в стадии ликвидации или реорганизации в любой из форм, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
2. Поставщик располагает полномочиями, денежными, материальными и трудовыми ресурсами, а также прочими условиями, необходимыми для заключения Договора и исполнения всех обязательств по Договору. Исполнение Договора не влечет за собой нарушение или неисполнение положений каких-либо иных договоров, соглашений, судебных запретов или постановлений, обязательных для Поставщика.
3. Поставщик  соглашается, что обязательства, предусмотренные настоящим Заявлением, являются существенными условиями Договора, влияющими на оценку исполнения Поставщиком обязательств как надлежаще исполненных.
4. Поставщик заверяет Покупателя в том, что будет активно взаимодействовать с представителями Покупателя и контролирующих органов по всем вопросам, связанным с фактом и правомерностью уплаты НДС и налога на прибыль в бюджет.
5. Поставщик обязуется предпринять все необходимые действия для соблюдения гарантий, описанных в  настоящем Дополнительном соглашении, в течение всего срока действия Договора.
6. В случае невозможности предоставления Поставщиком всех или нескольких из вышеперечисленных документов, Поставщик обязуется оформить письменный ответ с обоснованием отказа в предоставлении документов.
7. В случае если Покупателю на основании решения налогового органа, будут предъявлены требования или приняты меры имущественного характера по причине неисполнения Поставщиком своих налоговых обязательств, связанных с исполнением данного договора, Поставщик обязуется возместить Покупателю все расходы, связанные с погашением предъявленных требований Покупателю, в т.ч. сумму невозмещенного НДС и сверх данных расходов уплатить штраф в размере 20% от суммы невозмещенного НДС. На сумму не возмещенного НДС Поставщик обязан дополнительно выплатить проценты в размере 0,1% от этой суммы за каждый день начиная с установленной законом конечной даты подачи декларации по НДС и по дату уплаты или возмещения суммы НДС.

В качестве вывода хочется отметить, что эти два способа устрашения контрагента с каждым днем набирают популярность, и это очень позитивная тенденция. Таким образом, субъекты предпринимательской деятельности не только спасают себя от нерадивых и особо «экономных» контрагентов, но и способствуют налоговому просвещению (а это очень важно в сегодняшних реалиях, практика подтверждает).