Новое в налогообложении и выплате дивидендов (видео)

Добрый день, Регфорум!

С 1 марта 2014 года начался период проведения годовых собраний акционеров и участников ООО, т.е. период распределения прибыли. Поэтому очень важно знать, какие изменения в налогообложении и сроках выплаты дивидендов, вступили в силу с 1 января 2014 года.

В случае, если нет возможности просмотреть видео, то прикладываю текст выпуска.

Статья полностью актуальная в 2015 году

Сегодня мы поговорим о новом в налогообложении и выплате дивидендов. Именно о новом, потому что мы будем говорить об изменениях, которые вступили в силу с 1 января 2014 года, а также о некоторых значимых судебных решениях.

С 1 марта 2014 года начался период проведения очередных общих собраний участников и акционеров, и по итогам большинства этих собраний, конечно, будет принято решение о распределении чистой прибыли и выплате дивидендов. И, как вы все прекрасно знаете, организация, выплачивающая дивиденды, должна удержать НДФЛ или налог на прибыль с дивидендов и, соответственно, перечислить этот налог в бюджет, то есть на неё возлагаются обязанности налоговых агентов. 

Замечу, что в некоторых случаях обязанности налоговых агентов возлагаются и на депозитарии, и на доверительных управляющих, и с 1 января 2014 года конкретный перечень налоговых агентов по налогу на прибыль при выплате дивидендов приведён теперь в п. 7 ст. 275 Налогового кодекса, а по НДФЛ – в п. 2 ст. 226.1 Налогового кодекса.     

Особенности исчисления налога на прибыль и НДФЛ при выплате дивидендов обычными компаниями

Итак, дивиденды у нас применяются льготные ставки налогообложения, то есть если дивиденды выплачиваются российской организации или физическому лицу – налоговому резиденту РФ, то применяется ставка налога 9 %. Если дивиденды выплачиваются иностранной компании или нерезиденту – физическому лицу, то применяется 15 % ставка налога на прибыль или НДФЛ соответственно. При условии, что иные ставки  не предусмотрены международными договорами. Также, если дивиденды выплачиваются материнской компании, может применяться и нулевая ставка, но при условии, что материнская компания – это российская компания.

Обратите внимание: многие почему-то забывают про нулевую ставку, хотя, я думаю, многие компании эту нулевую ставку могли бы применять. Поэтому хочу напомнить – нулевая ставка применяется, если доля компаний, которая выплачивается дивиденды в уставном капитале той компании, которая их выплачивает, составляет не менее 50 %, и та компания, в чью пользу выплачивает, владеет долей или вкладом в уставном капитале, соответственно, не менее 365 календарных дней подряд.

То есть, в принципе, условия начиная с 2011 года приемлемы для многих организаций, и поэтому нулевую ставку, на мой взгляд, следует применять, то есть, по крайней мере, Налоговый кодекс, право выбора ставок налогообложения нам не дают. Но, чтобы применить льготные ставки, дивидендные ставки к выплатам в пользу участников или акционеров, те выплаты, которые производит организация, должны соответствовать понятию дивидендов, данному в первой части Налогового кодекса.

Хочу заметить, что вы будете совершенно правы, что в законе об обществе с ограниченной ответственностью нет понятия «дивиденды», то есть участники по итогам года распределяют прибыль, оставшуюся после налогообложения. Вы совершенно правы, но дальше я буду называть дивидендами всё, что можно назвать дивидендами с точки зрения налогового законодательства. Точно так же в Налоговом кодексе, в 25 главе «Налог на прибыль», в 23 главе «Налог на доход физических лиц» дивидендами называются именно те выплаты, определение которых дано в ст. 43 первой части Налогового кодекса.

Итак, дивидендом признаётся любой доход, полученный акционером или участником организаций при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям акционеров или участников в уставном капитале.      

Чтобы наши выплаты соответствовали определению дивидендов, им нужно этот статус придать, то есть я хочу обратить ваше внимание, что дивиденды выплачиваются на основании решения общего собрания участников ООО или акционерного общества. Следовательно, такой документ, как решение, в том числе единоличного участника ООО, должен быть.

К сожалению, очень распространена следующая ошибка (особенно в небольших компаниях, где единственный учредитель, он же ген. директор), бухгалтер выплатила дивиденды, иногда даже по устному приказу ген. директора, обложила дивиденды льготными ставками, НДФЛ в том числе, а решение о распределении прибыли в пользу участников забыли оформить. Поэтому такой документ должен быть обязательно! В противном случае существуют риски, что такие дивиденды будут переквалифицированы в прочие выплаты, и, соответственно, налоговый орган начислит с них налог.

Хочу обратить внимание, что общества с ограниченной ответственностью обязаны выплатить дивиденды в течение 60 дней с момента принятия решения о распределении прибыли. Если иной, меньший, срок не установлен в решении об их выплате или в уставе организации. А вот сроки выплаты дивидендов для акционерных обществ с 1 января 2014 года изменились. Соответствующие поправки были внесены 1 января 2014 года в статью 42 Закона об акционерных обществах. Сроки выплаты дивидендов акционерным обществам зависят от акционеров, то есть если дивиденды выплачиваются, я их называю посредником, номинальному держателю или доверительному управляющему, то дивиденды должны быть перечислены в течение 10 дней с даты, на которую определяются лица, имеющие право на выплату дивидендов. А если дивиденды перечисляются в пользу обычных акционеров, то дивиденды должны быть выплачены в течение 25 рабочих дней с даты, на которую определяются лица, имеющие право на выплату дивидендов.  

Если дивиденды не будут выплачены своевременно, то никаких налоговых последствий для организаций, их выплачивающих, не предусмотрено. Даже опоздавшие дивиденды своего статуса не потеряют, и к ним будут применяться дивидендные ставки налогов, но за несвоевременную выплату дивидендов участники ООО могут потребовать через суд выплатить проценты  за пользование денежными чужими средствами, акционеры тоже могут потребовать проценты за использование денежных чужих средств тоже в судебном порядке. Но для акционерных обществ, которые выплачивают дивиденды, предусмотрена и административная ответственность: штраф может составить от пятисот до семисот тысяч рублей, то есть, как видим, штраф за несвоевременную выплату дивидендов для АО очень значителен. Но, в общем, и участников с ограниченной ответственностью тоже не хочется обижать, хочется выплатить дивиденды вовремя, как предписывает законодательство, но не всегда это возможно. То есть наличие прибыли не означает наличие реальных денежных средств на выплату дивидендов. Поэтому многие компании были вынуждены получать кредиты, чтобы своевременно исполнить обязательства по выплате дивидендов. И до недавнего времени проценты по кредитам, которые компания получала на выплату дивидендов, в расходах по налогу на прибыль без споров с налоговыми органами признать было нельзя. Но сейчас велика вероятность того, что точка зрения ФНС и Минфина изменится в пользу налогоплательщиков. Дело в том, что ещё летом  2013 года Президиум Высшего Арбитражного Суда в своём постановлении указал, что никаких ограничений по кредитам, которые компания получила для выплаты дивидендов, в налоговом учёте нет, за исключением статьи 269. То есть проценты по кредитам, полученным для выплаты дивидендов, могут учитываться в расходах по налогу на прибыль как обычные проценты по кредиту: с учётом норматива, установленного статьёй 269. И причём ФНС в своём Письме от 24 декабря 2013 года направил для руководства в работе это постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда налоговым органом. 

ФНС и Минфин ещё в ноябре 2013 года разъяснили налоговым органам, что они обязаны руководствоваться постановлениями, решениями и информационными письмами Высшего Арбитражного Суда, если точка зрения Минфина и ФНС противоречит судебной позиции. Поэтому, учитывая наличие этих разъяснений, наличие разъяснения Президиума Высшего Арбитражного Суда, на мой взгляд, налогоплательщики имеют право учитывать % по кредитам, которые они получили на выплату дивидендов. Но гарантировать на 100 %, что при проведении выездных налоговых проверок, налоговые органы не попытаются изъять из расходов по налогу на прибыль суммы процентов, я, конечно, не могу. Но то, что в суде шанс на выигрыш близок к 100 %, – это и так понятно. И ещё хотелось бы обратить внимание, я так бы сказала, на тренд сезона аудиторских проверок. То есть сейчас многим компаниям, которые не являются субъектами малых предпринимательств, аудиторы делают замечания какого плана: некоторые компании игнорируют требования по БУ 8/210 «оценочные обязательства» и забывают создавать в бухгалтерском учёте резервы на оплату отпусков. И также многие забывают создавать резервы по сомнительной задолженности в бухгалтерском учёте. Тем самым, не показывая обязательные резервы в бухучёте, компания завышает чистую прибыль. Если эта прибыль была вся распределена в пользу участников или выплачиваются дивиденды за счёт этой прибыли, то получается, что организация завышает суммы прибыли, соответственно, сумму выплачиваемых дивидендов. И аудитор указывает, что в такой ситуации существует риск, что налоговые органы посчитают в соответствии с требованиями бухгалтерского законодательства чистую прибыль компании и излишние выплачиваемые дивиденды переквалифицируют в прочие выплаты, к которым будут применены обычные ставки налогообложения. Здесь, в первую очередь, есть риски у компаний, которые выплачивают дивиденды в пользу физических лиц и в пользу иностранных компаний, потому что, если дивиденды выплачиваются в пользу российских компаний, то при переквалификации дивидендов в прочие выплаты организация, которая производила эти выплаты, вообще не должна удерживать в таком случае налог. То есть когда организация выплачивает дивиденды в пользу российских компаний, налоговым органам не выгодна переквалификация таких выплат в прочие выплаты, потому что налог в такой ситуации организация вообще не обязана будет удерживать. 

Но риски по НДФЛ, риски по налогу на прибыль, если вы выплачиваете такие лишние дивиденды в пользу иностранных компаний, безусловно, есть. 

Теперь поговорим об изменениях в порядке налогообложения дивидендов, которые вступили 1 января 2014 года.

Как вы знаете, особенности налогообложения дивидендов, то есть исчисления НДФЛ и налога на прибыль с дивидендов, перечислены в статье 275 Налогового кодекса. И эта статья дана с 1 января 2014 года в новой редакции, но, по сути, в переписанной новой статье глобальных изменений только два.

Первые изменения касаются формулы расчёта налога на дивиденды. Формула дана, опять же, в новой редакции, изменились показатели формулы, но большого значения изменения этих показателей не имеет. Прежде чем говорить, что поменялось в этой формуле, хочу напомнить, для чего эта формула применяется. Эта формула позволяет сэкономить на налогах. То есть если дивиденды выплачиваются в пользу российских организаций или физического лица – резидента РФ, то к выплатам этого лица применяется эта формула. Как я уже сказала, она позволяет сэкономить на налогах, то есть она позволяет вычесть из налоговой базы те суммы дивидендов, которые компания, которая их выплачивала, сама получила в текущем или предыдущем налоговом периоде. 

Давайте предположим ситуацию сразу на примере, чтобы было понятно.  Предположим, акционерное общество, у которого – единственный акционер, то есть все 100 % акций – у одной российской компании, и в 2014 году в пользу этой российской компании начисляются дивиденды в сумме 150 тысяч рублей. При этом та организация, которая выплачивает дивиденды своему единственному акционеру, сама в 2013 году получила дивиденды в размере 50 тысяч рублей. Соответственно, применив эту формулу, организация, которая будет выплачивать дивиденды своему единственному акционеру, удержит налог на прибыль с таких дивидендов суммой всего лишь в 100 тысяч рублей. Т. е. 150 минус 50 (те дивиденды, которые компания сама получила в 2013 году), и со 100 тысяч удержит 9 % налога на прибыль. То есть, получается, акционер, получающий эти дивиденды, имеет право сэкономить на налогах. И до 2014 года формула позволяла учесть при налогообложении только те суммы, которые компания получила в текущем или предыдущем одном налоговом периоде. С 1 января 2014 года предыдущие даны во множественном числе. Например, если акционерное общество будет выплачивать дивиденды в 2014 году, при этом, например, в 2013, 2012 году дивиденды оно не выплачивало и само получало дивиденды от какой-либо компании, соответственно, и при этом сумма полученных дивидендов в расчёте налога по этой формуле ещё никогда не участвовала, то, выплачивая дивиденды своему акционеру в 2014 году, компания, их выплачивающая, может исключить из налоговой базы дивиденд, полученный в 2013 и 2012 году, в моём примере. Т.е. хорошая и замечательная формула, она позволяет сэкономить на налогах. Но я хочу заметить, что, с моей точки зрения, эту формулу с 1 января 2014 года могут применять только налоговые агенты, которые выплачивают дивиденды именно по акциям российских компаний, то есть если дивиденды выплачивают акционерное общество. То ли законодатели сформулировали так неудачно нормы статьи 275, то ли так было задумало, но прежде, чем я объясню свою позицию, для справедливости хочу отметить, что на эту особенность почему- то немногие эксперты обратили внимание. Мне удалось найти несколько единомышленников, которые тоже считают, что только акционерные общества и налоговые агенты, выплачивающие дивиденды по акциям, соответственно, акционерные общества, имеют право воспользоваться этой формулой. Поясню, почему я считаю так.

В п. 5 ст. 275 указано, что по формуле исчисляется налог налоговыми агентами в соответствии с п. 4 этой статьи. Если мы перейдём в п. 4 ст. 275, то мы увидим, что лицо, которое признаётся налоговым агентом в отношении доходов в виде дивидендов по акции, выпущенным российской организацией, определяется сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику, каждой выплате и соответствующим налоговым ставкам. Отсюда следует вывод, что раз речь идёт об акциях российских компаний, то и формулу расчёта налогов на дивиденды, позволяющую сэкономить на налогах, можно применить исключительно при выплате дивидендов только по акциям. То есть общество с ограниченной ответственностью выплачивает дивиденды начиная с 2014 года, на мой взгляд, должно с полной суммой дивидендов удержать НДФЛ и налог на прибыль, то есть начислили 100 тысяч в пользу участников, со 100 тысяч с полной суммой и должны удержать налог с дивидендов. Но дай Бог, чтоб я ошибалась! Если цена вопроса велика, обратитесь с запросом в Минфин, и если получите положительный ответ (Минфин скажет: «Да, можно применять эту замечательную формулу и при выплате дивидендов обществу с ограниченной ответственностью»), то в такой ситуации можно пересчитать налог с дивидендов и вернуть излишне удержанный налог. Причём, на мой взгляд, с возвратом даже излишне удержанного налога в скором времени не будет никаких проблем.   

  В Письме от 20 января 2014 года Минфин разъяснил, как налогоплательщик может вернуть излишне удержанный налог на прибыль с дивидендов, то есть порядок действия такой: налоговый агент обнаружил, что он удержал лишнее при выплате дивидендов, представил уточнённую декларацию по налогу на прибыль, снял, соответственно, с начислений налог на прибыль, удержанный в качестве именно налогового агента, при этом ему удержанный излишний налог на прибыль налоговая инспекция не возвращает.

То есть его дело представить уточнённую декларацию. Налогоплательщик обращается в свою налоговую инспекцию с заявлением о возврате излишне удержанного у него налога на прибыль с дивидендов. Налоговая инспекция централизованно проверяет, действительно ли у него удержали лишний налог на прибыль, и принимает решение о возврате излишне удержанного налога на прибыль непосредственно налогоплательщику, с которого лишний налог удержали. Конечно, нельзя гарантировать, что на практике налоговый орган так гладко, как разъяснил МинФин в Письме, вернёт удержанный налог на прибыль. Но, по мнению большинства экспертов, возможен и другой вариант возврата излишне удержанного налога на прибыль. Дело в том, что ещё 30 июля 2013 года Пленум Высшего Арбитражного Суда в Постановлении № 57 указал, что налоговый агент имеет право вернуть излишне удержанный налог, даже если это не предусмотрено нормами Налогового кодекса. То есть он может вернуть излишне удержанный налог по своей инициативе или по требованию налогоплательщика, и в такой ситуации налоговый орган должен провести возврат излишне удержанного и уплаченного налога непосредственно налоговому агенту. То есть, учитывая опять же, что налоговые органы обязаны руководствоваться постановлениями Высшего Арбитражного Суда, то приходим к выводу, что на практике возможен и такой порядок излишне удержанного налога на прибыль. То есть налоговый агент возвращает удержанный налог на прибыль налогоплательщику на основании заявления этой организации. Предоставляет уточнённую декларацию по налогу на прибыль, опять же, снимает сумму удержанного налога на прибыль в качестве налогового агента, представляет декларацию к уменьшению, представляет заявление о возврате или зачёте излишне уплаченного налога на прибыль в качестве налогового агента. И такой возврат и зачем должен провести налоговый орган. Поэтому думаем, что в скором времени и тот, и другой вариант на практике будет реализован. С возвратом НДФЛ никаких проблем не возникает, даже в пользу нерезидентов, потому что возврат НДФЛ осуществляется на основании заявления налогоплательщика в соответствии со ст. 231. Причём даже не резиденту НДФЛ может вернуть налоговый агент, поскольку такой возврат осуществляется не в связи с тем, что изменяют статус с нерезидента на резидента, а возврат будет осуществляться в связи с тем, что налоговый агент изначально и правильно удержал налог на доходы физических лиц. То есть всё, я думаю, в скором времени у нас будет хорошо. 

Итак, мы сегодня рассмотрели лишь некоторые самые важные нововведения в порядке налогообложения и выплаты дивидендов. То есть те новшества, которые касаются только обычных организаций, не являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг. Поэтому хочу порекомендовать акционерным обществам, которые взаимодействуют с депозитариями, доверительными управляющими и другими налоговыми агентами, более детально ознакомиться с изменениями в Налоговом кодексе, которые вступили с 1 января 2014 года.