Конституционный суд: обжаловать в судебном порядке «разъяснения» ФНС можно

На днях было принято интересное постановление Конституционного суда РФ по вопросу о конституционности положений законодательства, препятствующих обжалованию писем ФНС, не обладающих формальными признаками нормативно-правовых актов, но имеющих нормативный характер.

31 марта 2015 г. было вынесено Постановление Конституционного суда РФ № 6-П по делу о проверке конституционности п. 1 ч. 4 ст. 2 ФКЗ «О Верховном суде РФ» и абз. 3 пп. 1. п.1 ст. 342 НК РФ. Заявителем по делу выступило ОАО «Газпром нефть», которое до этого безуспешно пыталось обжаловать письмо ФНС от 21 августа 2013 года № АС-4-3/15165 «О налоге на добычу полезных ископаемых». Суды обществу отказали, сославшись на то, что данное письмо признаков нормативно-правового акта не содержит, правовые правила для неопределенного круга лиц не устанавливает. Сама ФНС позиционировала положения данного документа как «разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами».

КС, во избежание терминологических неясностей, включил в Постановление свое определение нормативно-правового акта:

это акт общего действия, адресованный неопределенному круг лиц, рассчитанный на многократное применение, который содержит конкретизирующие нормативные предписания, общие правила и является официальным государственным предписанием, обязательным для исполнения

В Постановлении указано (и всех нас с вами учили этому на юрфаках), что для НПА важно не только содержание, но и форма, порядок принятия и опубликования. При этом, по мнению Конституционного суда, если общее правило «спрятано» под маску «разъяснения», это само по себе не может служить препятствием для обжалования подобного акта в судебном порядке.

Конституционный суд согласился с тем, что правовые акты не всегда понятны и нередко требуют различного легального толкования – как в виде разъяснений судов по вопросам их применения, так и в виде принятия акта уполномоченного органа, содержащего разъяснения нормативного содержания того или иного законоположения применительно ко всем правоотношениям, возникающим на его основе. Суд пришел к выводу, что налоговое законодательство содержит ряд положений, предоставляющей право вышестоящим налоговым органам давать подобные разъяснения нижестоящим органам – для обеспечения единообразия правоприменительной деятельности.И хотя подобные акты адресуются именно налоговым органам, а не налогоплательщикам, в связи с тем, что налоговики выстраивают свое поведение на основании таких актов, косвенно они влияют на всех и, как указал Конституционный суд,

опосредованно, через правоприменительную деятельность должностных лиц налоговых органов, приобретают, по сути, обязательный характер и для неопределенного круга налогоплательщиков

Привлекает внимание то, что КС, по сути, открыто согласился с тем, что не всегда налоговики толкуют правовые нормы верно [а такое признание, как мне кажется, само по себе греет сердце каждого юриста-практика]:

... разъяснение, выступая в качестве нормативного толкования, обязательного для налоговых органов и их должностных лиц, и конкретизируя налоговые нормы, может расходиться с их действительным смыслом и тем самым, по сути, фактически устанавливать для налогоплательщиков предписания общего характера, правила, адресованные неопределенному кругу лиц, рассчитанные на неоднократное применение и, следовательно, оказывающие регулирующее воздействие на налоговые отношения

Конституционный суд предписал внести соответствующие изменения в законодательные акты с тем, чтоб урегулировать процедуру обжалования подобных актов. До внесения изменений в нужные статьи обжалование, по Постановлению КС, должно производиться по правилам, установленным для нормативно-правовых актов.

Впрочем, завершается судебный акт «ложкой дегтя»: КС указывает, что право на обжалование разъяснений налогового законодательства заинтересованными лицами не является безусловным:

чтобы стать предметом оспаривания, такой акт посредством содержащихся в нем разъяснений фактических должен устанавливать (изменять, отменять) правила, обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение и тем самым оказывающие общерегулирующее воздействие на налоговые отношения.

Так что жалобщику придется доказывать нормативный характер обжалуемого письма налогового органа. 

Кстати, в свое время на Регфоруме писали о другом способе борьбы с актами налоговых органов – через Минюст.